Pri predaji alebo prenájme nehnuteľností sa fyzické a právnické osoby často stretávajú s otázkami súvisiacimi s daňou z pridanej hodnoty (DPH). Pochopenie pravidiel DPH pri transakciách s nehnuteľnosťami je kľúčové pre správne daňové zaobchádzanie a predchádzanie možným komplikáciám. Tento článok sa zameriava na aplikáciu § 38 zákona o DPH pri predaji stavieb a pozemkov, vrátane metodiky jedného alebo viacerých plnení, časového testu 5 rokov a definície nákladov na stavebné práce.
Základné ustanovenia § 38 zákona o DPH
Ustanovenia § 38 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (zákon o DPH) upravujú režim DPH pri predaji a prenájme nehnuteľností. Zákon o DPH síce neobsahuje priame vymedzenie pojmu "nehnuteľnosť", avšak často používa pojem "investičný majetok", ktorý zahŕňa aj nehnuteľnosti. Samotný termín nehnuteľnosť je bližšie špecifikovaný v § 3 ods. 2 písm. a) zákona o dani z príjmov.
Predaj stavby a časový test 5 rokov
Predaj stavby alebo jej časti je podľa § 38 ods. 1 písm. a) zákona o DPH oslobodený od dane, ak je splnený časový test 5 rokov po príslušnej kolaudácii. Tento časový test predstavuje kľúčovú podmienku pre uplatnenie oslobodenia od DPH. Po uplynutí piatich rokov od kolaudácie sa predaj stavby na bývanie stáva povinne oslobodeným od dane.
Dôležité je poznamenať, že ak úpravy stavby vyžadujú len ohlásenie, toto ohlásenie samo osebe nespúšťa nový časový test 5 rokov pre účely oslobodenia od DPH pri následnom predaji. Časový test sa viaže primárne k dátumu kolaudácie pôvodnej stavby alebo k dátumu prvej kolaudácie po významnej rekonštrukcii, ktorá by sa dala považovať za novú stavbu.
Pojem "náklady na stavebné práce" pri zmene účelu stavby
Pri posudzovaní podmienky 40 % z hodnoty stavby pre zmenu jej účelu je potrebné presne definovať, čo spadá pod pojem "náklady na stavebné práce". Do tejto kategórie patria nielen priame náklady na samotné stavebné práce, ale aj súvisiace náklady, ktoré sú nevyhnutné na realizáciu zmeny účelu. Medzi takéto náklady môžu patriť napríklad aj náklady spojené s vybavením potrebných povolení na úradoch, projektová dokumentácia, či náklady na inžinierske siete, ak sú nevyhnutné pre novú funkciu stavby. Komplexný prístup k riešeniu danej problematiky je v praxi vždy vítaný.
Registrácia na DPH a príjmy z prenájmu nehnuteľností
Každá osoba, ktorá dosahuje príjem z využívania hmotného a nehmotného majetku, sa považuje za zdaniteľnú osobu pre účely DPH. Fyzické osoby, ktoré prenajímajú nehnuteľnosť (byt, garáž a pod.) na území SR a nie sú registrované na DPH z titulu inej podnikateľskej činnosti, majú povinnosť registrácie, ak ich príjmy z prenájmu presiahnu zákonom stanovený obrat.
Obratom na účely zákona o DPH sa rozumie hodnota bez dane dodaných tovarov a služieb v tuzemsku, okrem hodnoty tovarov a služieb, ktoré sú oslobodené od dane. Pre registráciu na DPH je hraničný obrat 49 790 eur (údaj z roku 2022) za najviac 12 predchádzajúcich po sebe nasledujúcich kalendárnych mesiacov.
V prípade, ak manželia prenajímajú byty v bezpodielovom spoluvlastníctve a jeden z nich je platcom DPH z inej činnosti, jeho podiel príjmov z prenájmu sa už nemusí sledovať pre účely registrácie, ak je už registrovaný. Druhý manžel, ktorý nemá príjmy z podnikania, musí sledovať svoj podiel obratu z prenájmu pre účely registrácie na DPH. Príjmy z prenájmu nehnuteľností podľa § 38 ZDPH vstupujú do obratu.
Oslobodenie od DPH pri prenájme nehnuteľnosti
Oslobodenie od DPH pri predaji bytov a apartmánov
Po uplynutí 5-ročného obdobia od kolaudácie platí pri predaji bytov a apartmánov rozdielny režim:
- Predaj apartmánu v apartmánovom dome: Predávajúci si môže zvoliť, či dodanie nebude oslobodené od dane (t.j. predaj s DPH). Toto právo voľby platí aj po uplynutí 5-ročného obdobia.
- Predaj apartmánu v bytovom dome: Zákon o DPH vylučuje možnosť voľby predaja s daňou. Predaj takéhoto apartmánu je po uplynutí 5-ročného obdobia od kolaudácie povinne oslobodený od dane DPH.
Podobne, pri predaji bytu staršieho ako 5 rokov, ak si spoločnosť pri jeho nákupe uplatnila DPH a byt prenajímala s daňou, po 10 rokoch od kolaudácie musí platiteľ dane uplatniť povinné oslobodenie od DPH (pravidlo pre predaj po 1. 1. 2019). V takomto prípade sa platiteľ nemôže rozhodnúť pre zdanenie predaja, pretože ide o nehnuteľnosť určenú na bývanie. Zároveň musí vrátiť vstupnú DPH, ak si ju uplatnil pri obstaraní/rekonštrukcii.
Právo voľby zdanenia pri predaji nehnuteľností
Zákon o DPH umožňuje platiteľom rozhodnúť sa, či dodanie stavby alebo jej časti nebude oslobodené od dane, a teda či sa zdaní. Toto právo voľby sa však nevzťahuje na dodanie stavby určenej na bývanie, dodanie jednotlivého bytu a dodanie jednotlivého apartmánu v bytovom dome. V týchto prípadoch je predaj po uplynutí 5 rokov povinne oslobodený.
Platiteľ, ktorý prenajíma nehnuteľnosť alebo jej časť zdaniteľnej osobe, sa môže rozhodnúť, že nájom nebude oslobodený od dane. Toto právo voľby sa však nevzťahuje na nájom bytu, rodinného domu a nájom apartmánu v bytovom dome alebo ich častí.
Predaj stavby s právom voľby na zdanenie vs. prenesenie daňovej povinnosti
Pri predaji stavby po uplynutí 5-ročného obdobia od kolaudácie, keď si predávajúci uplatnil odpočítanie dane pri nadobudnutí, má dve možnosti:
- Oslobodenie od DPH: Predávajúci uvedie na faktúre informáciu "Dodanie je oslobodené od dane podľa § 38 ods. 1 písm. a) ZDPH". V tomto prípade je povinný postupovať podľa § 54 ZDPH a upraviť odpočítanú daň.
- Právo voľby na zdanenie: Predávajúci sa môže rozhodnúť predať budovu s právom voľby na zdanenie podľa § 69 ods. 12 písm. c). V tomto prípade vzniká povinnosť platiť daň kupujúcemu (platiteľovi dane). Predávajúci na faktúre uvedie informáciu "Prenesenie daňovej povinnosti". Dodanie nehnuteľnosti sa považuje za zdanené a postup podľa § 54 (zmena účelu použitia) by sa neuplatnil.
Kedy sa občan stáva zdaniteľnou osobou pre DPH?
Zákon o DPH sa na občana vzťahuje vtedy, ak pri predaji nehnuteľnosti koná v postavení zdaniteľnej osoby. Zdaniteľnou osobou je každá osoba, ktorá vykonáva nezávisle akúkoľvek ekonomickú činnosť bez ohľadu na účel alebo výsledky. Ekonomickou činnosťou sa rozumie každá činnosť, z ktorej sa dosahuje príjem.
Občan pri predaji svojho súkromného nehnuteľného majetku koná v postavení zdaniteľnej osoby, ak pred dotknutým predajom podnikne aktívne kroky k predaju nehnuteľností, uplatnením podobných prostriedkov, aké používajú podnikateľské subjekty. Tieto kroky môžu zahŕňať napríklad zavedenie inžinierskych sietí na pozemkoch alebo využitie marketingových krokov.
Ak občan predáva svoj súkromný nehnuteľný majetok v postavení súkromnej osoby, tento predaj nie je predmetom dane a nepodlieha zákonu o DPH, bez ohľadu na výšku príjmu alebo počet predávaných nehnuteľností.
Registrácia pre DPH pri prekročení obratu
Občan (zdaniteľná osoba) je povinný podať žiadosť o registráciu za platiteľa DPH, ak v kalendárnom roku presiahne obrat z predaja nehnuteľností 50 000 eur. Platiteľom dane sa stáva od prvého dňa nasledujúceho kalendárneho roka. Žiadosť o registráciu je potrebné podať do 5 pracovných dní odo dňa, v ktorom bol obrat prekročený.
Existujú aj situácie, kedy sa občan (zdaniteľná osoba) stáva platiteľom DPH zo zákona dňom, kedy dodá stavbu, jej časť alebo stavebný pozemok, alebo prijme platbu pred ich dodaním, ak sa z dodania má presiahnuť obrat 62 500 eur. V takomto prípade je povinný podať žiadosť o registráciu do piatich pracovných dní odo dňa, v ktorom bol obrat 62 500 eur presiahnutý.
Stavebný pozemok a jeho zdanenie
Z hľadiska DPH môže pozemok pri jeho predaji podliehať zdaneniu alebo môže byť oslobodený od DPH. Rozhodujúce je, či ide o stavebný pozemok alebo nie. Zákon o DPH neobsahuje definíciu pozemku, ale odkazuje na § 43h stavebného zákona. Stavebným pozemkom je takmer vždy pozemok, ktorý je v katastri evidovaný ako "zastavané plochy a nádvoria", pretože je zastavaný stavbou alebo určený na zastavanie.
Predaj stavebného pozemku sa vždy zdaňuje. Predaj pozemku, ktorý nie je stavebným pozemkom (napr. orná pôda), je oslobodený od dane podľa § 38 ods. 2 ZDPH. Predaj stavebného pozemku spolu so stavbou alebo časťou stavby sa posudzuje rovnako ako predaj nehnuteľnosti podľa § 38 ods. 1.
Úprava odpočítanej dane pri zmene účelu použitia
Pri predaji nehnuteľnosti, pri ktorej si predávajúci uplatnil odpočítanie dane v čase nadobudnutia a došlo k zmene účelu použitia, je povinný vykonať úpravu odpočítanej dane podľa § 54 ZDPH. Obdobie na úpravu odpočítanej dane pri zmene účelu použitia je 20 rokov. Táto povinnosť sa vzťahuje aj na prípady, kedy sa predáva budova, ktorá bola pôvodne využívaná na podnikateľské účely a následne bola zmenená jej funkcia.
Technické zhodnotenie nehnuteľnosti a DPH
V prípade dodania technického zhodnotenia nehnuteľnosti, ak sa dodanie uskutočňuje za protihodnotu, podlieha dani a osobou povinnou platiť daň je predávajúci. Na dodanie technického zhodnotenia sa však neuplatňuje daňový režim podľa § 38 (oslobodenie pri predaji stavieb), ani prenos daňovej povinnosti na kupujúceho podľa § 69 ods. 12 písm. c) ZDPH.
Spoločné dodanie stavby a pozemku
Platiteľ musí uplatniť rovnaký daňový režim (zdanenie alebo oslobodenie) na stavbu/jej časť a aj na pozemok, na ktorom stavba/jej časť stojí. Ak je stavba predávaná s oslobodením od DPH, potom aj predaj pozemku, na ktorom stojí, je oslobodený od DPH.
Príležitostný predaj nehnuteľností
Do obratu na účely DPH sa nezahŕňa hodnota príležitostne predaného hmotného majetku okrem zásob a hodnota príležitostne dodaného nehmotného majetku. Pri posúdení príležitostnej transakcie je nevyhnutné postupovať vždy individuálne a podmienky nemusia platiť súčasne. Aj pri predaji nehnuteľností platí, že ak ide o príležitostný predaj alebo jednorazový predaj, tak nie je nutné platiť DPH z predaja takejto nehnuteľnosti, pokiaľ sa nejedná o aktivitu s charakterom podnikania.
Pochopenie týchto pravidiel je nevyhnutné pre správne daňové plánovanie a minimalizáciu rizík pri transakciách s nehnuteľnosťami. V prípade nejasností je vždy odporúčané konzultovať situáciu s daňovým poradcom.