V oblasti prenájmu nehnuteľností, najmä ak je prenajímateľ platiteľom DPH, sa často stretávame s otázkou správneho postupu pri refakturácii energií a iných súvisiacich služieb nájomcom. Tento článok sa zameriava na detailné objasnenie problematiky refakturácie energií pre platiteľov DPH, s dôrazom na správne uplatňovanie sadzieb DPH a vystavovanie daňových dokladov, pričom vychádza z platnej legislatívy a odborných stanovísk.
Základné princípy refakturácie energií
Pri refakturácii energií (elektrina, plyn, voda, teplo) je kľúčové pochopiť, či ide o samostatné plnenie zo strany prenajímateľa, alebo o súčasť zloženého plnenia, ktoré je neoddeliteľne spojené s hlavnou službou, akou je nájom nehnuteľnosti. Legislatívna úprava, predovšetkým zákon č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty (ďalej len "zákon o DPH"), definuje pravidlá pre vznik daňovej povinnosti a určenie dňa dodania služby, čo je rozhodujúce pre správne uplatnenie sadzby DPH.
V zmysle § 19 ods. 2 zákona o DPH daňová povinnosť vzniká dňom dodania služby. Dňom dodania služby sa rozumie deň, keď je služba poskytnutá, resp. keď je jej poskytnutie ukončené. Pri refakturácii energií dodávaných v priebehu roka 2024 sa teda uplatňuje sadzba DPH platná v čase dodania.
Prechodná položka vs. refakturácia s DPH
Je dôležité rozlišovať medzi prechodnou položkou a skutočnou refakturáciou. Podľa § 22 ods. 3 zákona o DPH je prechodnou položkou výdavok platený "v mene a na účet kupujúceho alebo zákazníka". V prípade refakturácie energií prenajímateľom nájomníkom však nejde o prechodné položky, pretože zo strany prenajímateľa ide o výdavky "v jej mene na účet inej osoby". Prenajímateľ nie je len sprostredkovateľom, ale dodávateľom energií vo vzťahu k nájomcovi.
Fakturácia energií zdaniteľným osobám
Ak platiteľ DPH refakturuje energie zdaniteľným osobám (podnikateľom a obchodným spoločnostiam), je povinný vyhotovovať faktúry s náležitosťami podľa § 74 ods. 1 zákona o DPH. Tieto náležitosti zahŕňajú základ dane pre každú sadzbu dane a uplatnenú sadzbu dane. Zdaniteľné osoby majú prirodzený záujem o refakturáciu s DPH, aby si mohli daň následne odpočítať, čím sa znižuje ich celková daňová záťaž.
Fakturácia energií nezdaniteľným osobám
V prípade, ak platiteľ DPH refakturuje energie fyzickým nezdaniteľným osobám (občanom, nepodnikateľom), zákon o DPH síce výslovne neukladá povinnosť vyhotovovať faktúry, avšak povinnosť vyhotoviť účtovný doklad mu ukladajú účtovné predpisy. Navyše, platiteľ je povinný odviesť DPH aj z faktúr vyhotovených pre fyzické nezdaniteľné osoby. Keďže platiteľ DPH osobitne účtuje o základe dane a osobitne o odvedenej DPH, vo faktúre uvádza základ dane a výšku DPH, aj keď nájomca nemá nárok na odpočet DPH.
Určenie dňa dodania pri refakturácii energií
Pre účely DPH je deň dodania pri refakturácii energií pri nájme nehnuteľností osobitne upravený v § 19 ods. 3 písm. c) zákona o DPH. Ak prenajímateľ požaduje za každé obdobie opakovane poskytovaného nájmu nehnuteľnosti popri nájomnom osobitne úhradu za presne dodané množstvo elektriny, plynu, vody a tepla, považujú sa tieto tovary za dodané dňom vyhotovenia faktúry, ktorou prenajímateľ požaduje platbu za tieto tovary.
V prípadoch, kedy platiteľ obstará službu u inej osoby (§ 19 ods. 6 zákona o DPH), sa deň dodania určí podľa tohto ustanovenia. Ak platiteľ dane poskytuje popri nájme nehnuteľnosti aj dodanie tovarov, ktorými sú elektrina, plyn, voda alebo teplo, pričom za dodávku týchto tovarov nepožaduje paušálne platby, ale následne vykonáva vyúčtovanie odberu týchto tovarov a požaduje platbu za presne dodané (spotrebované) množstvo, potom prenajímateľovi vzniká daňová povinnosť dňom vyhotovenia faktúry, ktorou požaduje platbu za tieto tovary.
Nájom a energie - komplexný pohľad
Častou otázkou v praxi je, ako správne fakturovať dodávky energií a ďalších služieb poskytovaných popri službe nájmu. Ak je samotný nájom fakturovaný s oslobodením od DPH, je potrebné určiť, či aj dodávky energií a ostatných služieb podliehajú rovnakému daňovému režimu.
Zložené plnenie vs. samostatné plnenia
Zákon o DPH ani smernica EÚ neupravujú problematiku zloženého plnenia explicitne. Je preto potrebné vychádzať z judikatúry Súdneho dvora EÚ. V zmysle jeho záverov sa má vo všeobecnosti každé plnenie považovať za odlišné a nezávislé. O jedinom plnení možno hovoriť vtedy, keď sú dva alebo viaceré prvky dodané zákazníkovi tak úzko spojené, že objektívne tvoria jediné neoddeliteľné hospodárske plnenie, ktorého rozdelenie by bolo neprirodzené a umelé. Za vedľajšie plnenie vo vzťahu k hlavnému plneniu sa považuje také plnenie, ktoré samo o sebe nie je pre zákazníka cieľom, ale je iba prostriedkom lepšieho využitia hlavnej služby. V takom prípade obidve zložky (hlavná aj vedľajšia) zloženého plnenia musia podliehať rovnakému daňovému režimu.
Kritériom pre posúdenie je, či má nájomca v súvislosti s dodávkou energií možnosť slobodne sa rozhodnúť o svojej skutočnej spotrebe.
V praxi je bežné, že spolu so službou nájmu sú dodávané aj ďalšie služby, ako napr. upratovanie, služby recepcie či vrátnika, odvoz smetí, zimná údržba. Aj pri týchto službách je potrebné posúdiť, či ide o vedľajšie plnenia popri službe nájmu (zložené plnenie) alebo sú to samostatné plnenia, oddeliteľné od služby nájmu.
Nájom nehnuteľnosti a DPH od roku 2019
Samotný nájom nehnuteľnosti musí byť s účinnosťou od 1. 1. 2019 oslobodený od DPH na základe § 38 ods. Pokiaľ ide o refakturáciu energií nájomcom, energie (voda, plyn, elektrina, teplo) sa na účely DPH podľa § 8 ods. 1 písm. j) považujú za tovar.
Paušálne platby vs. presná spotreba
Ak prenajímateľ nebude požadovať úhradu za presnú spotrebu energií a úhrada bude paušálna, pôjde o zdaniteľné plnenie, ktoré je spojené s hlavným plnením - nájmom bytu, ktorý je podľa § 38 ods. oslobodený od DPH. V takom prípade prenajímateľ nemá nárok na odpočet DPH pri nákupe týchto energií.
Ak však prenajímateľ bude každý mesiac požadovať úhradu za presnú spotrebu energií (energie bude mesačne rozúčtovávať), potom podľa § 19 ods. 3 písm. c) zákona o DPH prenajímateľovi vzniká daňová povinnosť dňom vyhotovenia faktúry pre nájomcu za presnú spotrebu energií. V tomto prípade vzniká prenajímateľovi nárok na odpočet DPH pri nákupe týchto energií podľa § 49 ods. 2 písm. a) zákona o DPH.
Mesačné paušálne platby a vyúčtovanie
Ak je prenajímateľ s nájomcom dohodnutý na mesačných paušálnych platbách za odber energií a na následnom vyúčtovaní odberu za určité časové obdobie, daňová povinnosť vzniká prenajímateľovi každý mesiac podľa § 19 ods. 1 zákona o DPH z týchto záloh. Zároveň má právo na odpočet DPH podľa § 49 ods. 2 písm. a) zákona o DPH. Vykonanie vyúčtovania je potom považované za opravu základu dane podľa § 25 ods. 1 zákona o DPH.
Finančná zábezpeka
Finančná zábezpeka (peňažná rezerva) uhradená v súvislosti s nájmom na účely prípadných škôd alebo nedoplatkov, ktorá bude v prípade nevyčerpania vrátená nájomcovi, nie je predmetom DPH podľa § 2 ods. 3 zákona o DPH. Ide o zabezpečenie, nie o platbu za dodaný tovar alebo službu.
Správne posúdenie situácie pre prenajímateľa
Pri fakturácii energií je nevyhnutné posúdiť, či ide o zložené alebo samostatné plnenie. Prenájom priestorov a popri ňom dodávané energie sú v zásade hospodársky oddeliteľné plnenia. Okolnosti, ako možnosť nájomníka samostatne rozhodovať o svojej spotrebe energie, jej objeme, fakturácia na základe reálnej spotreby použitých tovarov a zohľadňovanie stavu individuálnych meračov, môžu nasvedčovať tomu, že ide o plnenie, ktoré je pre nájomníka samostatným cieľom a bude fakturované ako samostatné plnenie podliehajúce svojej sadzbe DPH.
Ak sa v tomto prípade požaduje jedna paušálna suma za všetky energie, ktorá sa vyúčtuje oproti skutočnej spotrebe, je potrebné sumu rozdeliť. Napríklad na dodanie elektrickej energie sa od 1.1.2025 uplatňuje znížená sadzba DPH 19%. Ostatné služby, ako upratovanie, služby recepcie, letná-zimná údržba, sa tiež posudzujú individuálne. Ak má nájomník možnosť si sám vybrať poskytovateľov týchto služieb, alebo si za poskytovateľa spomedzi iných vyberie prenajímateľa, potom tieto služby predstavujú samostatné plnenia. Ak však nájomník nemá možnosť voľby a má povinnosť toto odoberať od prenajímateľa, vtedy pôjde o zložené plnenie.
Vzhľadom na to, že v praxi bol z minulosti často uplatňovaný iný prístup, avšak princíp posudzovania zloženého plnenia sa aktuálne ustálil, odporúča sa, aby prenajímatelia svoje postupy včas posúdili a správne nastavili, aby predišli neúmyselným chybám a nezhodám s daňovými orgánmi.
V prípade, že prenajímateľ platí za energie fyzickej osobe (ktorá nie je platiteľom DPH) za nájomnú časť rodinného domu ako aj za spotrebu energií na základe vyúčtovania, a táto fyzická osoba nie je platiteľom DPH, nie je povinná vystaviť faktúru. Spôsob platby by mal byť dohodnutý v zmluve o nájme, kde je potrebné uviesť, že spoločnosť uhradí skutočnú spotrebu energií. V takomto prípade spoločnosť uhradí prenajímateľovi hodnotu spotrebovaných energií vrátane DPH, pričom celá suma bude pre spoločnosť predstavovať náklad na energie a nebude ju deliť na základ dane a DPH.
tags: #refakturacia #energie #registrovany #prenajimatel