V podnikateľskej praxi je bežným postupom, že na uskutočňovanie podnikateľskej činnosti sa využívajú nielen vlastné, ale aj prenajaté nehnuteľnosti. Tieto priestory slúžia na rôzne účely - obchodné, výrobné, poskytovanie služieb či administratívu. V súvislosti s nájomnými vzťahmi často vyvstáva otázka zhodnotenia prenajatého majetku nájomcom a jeho následného práva na náhradu vynaložených nákladov. Tento článok sa zameriava na právne, účtovné a daňové aspekty týchto situácií, pričom vychádza z platnej legislatívy a aplikačnej praxe.
Základné princípy nájomnej zmluvy a zmeny na prenajatom majetku
Vznik nájomného vzťahu je primárne upravený v Občianskom zákonníku (§ 663 a nasl.). Nájomnou zmluvou prenajímateľ prenecháva vec (hnuteľnú alebo nehnuteľnú) nájomcovi za odplatu, aby ju dočasne užíval alebo z nej bral úžitky. Prenajímateľ je povinný prenechať prenajatú vec nájomcovi v stave spôsobilom na dohodnuté alebo obvyklé užívanie a na svoje náklady ju udržiavať. Nájomca je na druhej strane oprávnený užívať vec spôsobom určeným v zmluve, prípadne primerane povahe a určeniu veci.
Kľúčovým ustanovením týkajúcim sa zmien na prenajatom majetku je § 667 ods. 1 Občianskeho zákonníka. Podľa neho je nájomca oprávnený vykonávať zmeny na veci len so súhlasom prenajímateľa. Táto požiadavka na súhlas prenajímateľa je fundamentálna a jej dodržanie je nevyhnutné pre akékoľvek právne nároky nájomcu spojené s investíciami do prenajatého majetku.
Náhrada nákladov na zhodnotenie: súhlas a dohoda
Ak nájomca vykoná zmeny na prenajatom majetku so súhlasom prenajímateľa, vzniká otázka úhrady nákladov s tým spojených. Občiansky zákonník rozlišuje dve hlavné situácie:
Prenajímateľ sa zaviazal uhradiť náklady: Ak sa prenajímateľ v nájomnej zmluve výslovne zaviazal k úhrade nákladov spojených so zmenami, nájomca má právo požadovať ich úhradu po skončení nájmu. Táto úhrada sa však realizuje po odpočítaní znehodnotenia zmien, ku ktorému došlo v dôsledku užívania veci počas nájomného vzťahu. V prípade, že zmluva neurčuje inak, nárok na úhradu vzniká až po skončení nájmu.
Prenajímateľ dal súhlas, ale nezaviazal sa k úhrade: V tomto prípade, ak nájomca vykonal zmeny so súhlasom prenajímateľa, ale bez jeho záväzku k úhrade nákladov, môže nájomca po skončení nájmu požadovať tzv. protihodnotu. Táto protihodnota predstavuje sumu, o ktorú sa reálne zvýšila hodnota prenajatej veci v dôsledku vykonaných zmien. Je dôležité zdôrazniť, že nárok na protihodnotu sa vzťahuje len na reálne zhodnotenie, nie na celkovú sumu vynaložených nákladov. Stanovenie výšky tohto zhodnotenia a jeho znehodnotenia nie je jednoduché a v prípade nedohody zmluvných strán si vyžaduje znalecké posúdenie.
Zmeny bez súhlasu a ich dôsledky
Ak nájomca vykoná zmeny na prenajatom majetku bez predchádzajúceho súhlasu prenajímateľa, nastáva odlišná situácia. Podľa § 667 ods. 2 Občianskeho zákonníka je v takom prípade nájomca povinný po skončení nájmu uviesť vec na svoje náklady do pôvodného stavu. V tomto scenári nemá nájomca nárok na žiadnu náhradu nákladov a navyše mu vzniká povinnosť uhradiť náklady na odstránenie vykonaných zmien.
Je však potrebné poznamenať, že rozhodovacia prax (napr. NS ČR sp. zn. 28 Cdo 1222/2007) uvádza, že povinnosť uviesť nebytový priestor do pôvodného stavu sa nemusí vzťahovať na úpravy, ktoré sa stali trvalou súčasťou veci a ich odstránenie by viedlo k nezanedbateľnému poškodeniu predmetu nájmu alebo k neúmerne vysokým nákladom. V takýchto prípadoch by mohlo dôjsť k situácii, kedy nájomca nie je povinný uviesť priestor do úplne pôvodného stavu.
Technické zhodnotenie a jeho daňové a účtovné aspekty
Z pohľadu dane z príjmov má technické zhodnotenie (TZ) prenajatého majetku významné dôsledky. Podľa § 22 ods. 6 písm. a) zákona o dani z príjmov (ZDP) sa technické zhodnotenie na prenajatom majetku, ktoré vykoná a odpisuje nájomca a ktorého výdavky presahujú sumu 1 700 €, považuje za tzv. iný majetok.
Nájomca má právo odpisovať TZ prenajatého hmotného majetku len na základe písomnej zmluvy s vlastníkom, a to za podmienky, že vlastník nezvýši vstupnú cenu tohto majetku o náklady na TZ vykonané nájomcom. TZ sa zaradí do odpisovej skupiny na základe účelu, na ktorý nájomca prenajatý majetok využíva. V prvom roku odpisovania uplatní nájomca do daňových výdavkov pomernú časť ročného odpisu pripadajúcu na mesiace používania majetku.
V prípade, že prenajímateľ po skončení nájomného vzťahu nezvýši vstupnú cenu prenajatého majetku o náklady na TZ vykonané nájomcom, nájomca toto TZ odpisuje. Ak nájomná zmluva skončí a nájomca neodovzdá TZ prenajímateľovi alebo ho neodkúpi, môže to mať daňové dôsledky pre prenajímateľa. Ak nájomca odovzdá TZ bezodplatne prenajímateľovi, ide o nepeňažný príjem prenajímateľa v roku ukončenia nájomnej zmluvy. V takom prípade si nájomca zostatkovú cenu TZ nemôže zahrnúť do daňových výdavkov.
Ak nájomca TZ predá prenajímateľovi za odplatu, náklad zaúčtovaný v dôsledku vyradenia neodpísaného TZ si zahrnie do daňových výdavkov. Ak prenajímateľ odkúpi TZ za nižšiu cenu ako je zostatková cena, jeho nepeňažným príjmom je rozdiel medzi zostatkovou cenou (pri rovnomernom spôsobe odpisovania) a kúpnou cenou.
Rozšírenie pojmu "nájomný vzťah" pre účely dane z príjmov
Od 1. januára 2015 bola definícia "nájomného vzťahu" pre účely úpravy základu dane u prenajímateľa o nepeňažný príjem z titulu nájomcom vykonaného technického zhodnotenia a opráv na prenajatom majetku spresnená. Zahŕňa aj ďalšie nájomné vzťahy, pri ktorých dochádza k užívaniu cudzej veci.
Príklady z praxe a ich interpretácia
Príklad 1: Oprava strechy kancelárskej budovyNájomca užíval budovu ako kancelárske priestory na základe zmluvy, ktorá mu ukladala zabezpečovať opravy a údržbu na vlastné náklady. V dôsledku zatekania strechy vykonal jej opravu v hodnote 3 560 €. Aj keď boli použité modernejšie materiály, ide o opravu, nie o technické zhodnotenie. V tomto prípade, ak bola táto povinnosť súčasťou zmluvy, ide o prevádzkové náklady nájomcu, ktoré sú daňovo uznateľné v rozsahu jeho zmluvných povinností.
Príklad 2: Výmena okien v skladeV budove skladu boli vymenené staré drevené okná za nové plastové vo výške 8 500 €. Ak výdavky na technické zhodnotenie presahujú 1 700 € a vykonáva ich nájomca na prenajatom majetku so súhlasom prenajímateľa a prenajímateľ nezvýši vstupnú cenu majetku, nájomca toto TZ odpisuje ako iný majetok.
Príklad 3: Stavebné úpravy v prenajatých priestorochNájomca si prenajal priestory na 5 rokov. S písomným súhlasom prenajímateľa vykonal v roku 2025 stavebné úpravy v hodnote 10 000 €. Prenajímateľ v roku 2025 zvýšil vstupnú cenu predmetu nájmu o výšku TZ. V tomto prípade ide o nepeňažný príjem prenajímateľa, ktorý je predmetom zdanenia. Nájomca, ak TZ odpisoval, pri ukončení nájmu odovzdáva majetok prenajímateľovi v jeho daňovej zostatkovej cene.
Vzdanie sa práva na náhradu a jeho platnosť
Zmluvné strany si môžu v nájomnej zmluve dohodnúť aj odchylné podmienky týkajúce sa náhrady nákladov na zhodnotenie. Zvlášť relevantné je ustanovenie § 667 ods. 1 Občianskeho zákonníka, ktoré je dispozitívneho charakteru. To znamená, že zmluvné strany sa môžu od neho odchýliť.
Nájomná zmluva medzi prenajímateľom a nájomcom – 15 kľúčových ustanovení, ktoré musíte zahrnúť
Najvyšší súd Českej republiky v rozhodnutí sp. zn. 28 Cdo 1222/2007 uviedol, že dohoda, v ktorej sa nájomca vopred vzdáva práva na náhradu vynaložených nákladov na rekonštrukciu alebo zhodnotenie predmetu nájmu, je platná. Toto rozhodnutie vychádza zo zásady autonómie vôle a zmluvnej slobody, pokiaľ zákon neustanovuje inak (napr. pri ochrane spotrebiteľa). V prípade, ak zmluva obsahuje takéto dojednanie, nájomca po skončení nájmu nemá nárok na náhradu nákladov ani na protihodnotu zvýšenia hodnoty veci.
Náležitosti nájomnej zmluvy a časté chyby
Pre zabezpečenie právnej istoty je dôležité, aby nájomná zmluva obsahovala všetky podstatné náležitosti. Medzi ne patria:
- Označenie zmluvných strán: Presné a jednoznačné identifikovanie prenajímateľa a nájomcu.
- Predmet nájmu: Jasné a nezameniteľné vymedzenie prenajímanej veci (hnuteľnej alebo nehnuteľnej). Pri nehnuteľnostiach je dôležité uviesť všetky relevantné údaje z listu vlastníctva a katastrálnej mapy.
- Rozsah užívania: Dohoda o tom, ako bude nájomca prenajatú vec užívať.
- Výška nájomného: Určenie výšky, splatnosti a spôsobu úhrady nájomného.
- Úhrada za plnenia spojené s užívaním: Dohoda o tom, kto a ako bude uhrádzať náklady na energie, vodu a podobne.
- Doba trvania nájmu: Určenie doby určitej alebo neurčitej a podmienky ukončenia zmluvy.
- Práva a povinnosti zmluvných strán: Špecifikácia zodpovedností za opravy, údržbu a iné aspekty nájomného vzťahu.
- Vyhlásenia zmluvných strán: Napríklad vyhlásenie prenajímateľa o jeho práve vec prenajať a vyhlásenie nájomcu o oboznámení sa so stavom veci.
Častými chybami pri uzatváraní nájomných zmlúv je používanie vzorov bez prispôsobenia konkrétnemu prípadu, nedostatočné vymedzenie predmetu nájmu, alebo nepochopenie špecifík jednotlivých typov nájmu (napr. nájom bytu verzus nájom nebytového priestoru). Tieto nedostatky môžu viesť k sporom a dodatočným nákladom.
Ukončenie nájomnej zmluvy a odovzdanie majetku
Po skončení nájomného vzťahu je nájomca povinný vrátiť prenajatý majetok v stave, v akom ho prevzal, s prihliadnutím na bežné opotrebovanie. Ak boli vykonané úpravy so súhlasom prenajímateľa, je nevyhnutné sa dohodnúť na ich ponechaní alebo uvedení do pôvodného stavu, pričom relevantné sú ustanovenia Občianskeho zákonníka a prípadné zmluvné dojednania. V prípade sporov sa odporúča mimosúdne riešenie, napríklad prostredníctvom mediácie.