Prenájom nehnuteľností, a špecificky skladových priestorov, predstavuje pre mnohé podnikateľské subjekty kľúčovú súčasť ich prevádzky. S nástupom zmien v legislatíve, najmä od 1. januára 2019, sa však oblasť dane z pridanej hodnoty (DPH) spojená s týmito transakciami stala komplexnejšou. Podnikatelia sa musia orientovať v pravidlách oslobodenia od DPH, limitáciách pri odpočítaní dane a v neposlednom rade aj v používaní koeficientu pri nehnuteľnostiach. Tieto zmeny si vyžadujú dôkladné zváženie a nastavenie podnikateľských aktivít tak, aby boli čo najvýhodnejšie.
Základné princípy DPH pri prenájme nehnuteľností
Z pohľadu dane z pridanej hodnoty je prenájom nehnuteľnosti považovaný za poskytnutie služby. Podľa § 16 ods. 1 Zákona o DPH je miestom dodania takejto služby krajina, v ktorej sa nehnuteľnosť nachádza. To znamená, že ak prenajímate skladový priestor na Slovensku iným subjektom, miestom zdanenia je Slovenská republika. Rovnaké pravidlo platí aj pre podnájom nehnuteľnosti, ktorý sa z hľadiska DPH posudzuje analogicky k prenájmu.
Pri prenájme prenajímateľ za odplatu prenecháva nájomcovi vec na dočasné užívanie alebo poberanie úžitkov. Podnájom funguje na rovnakom princípe, avšak s odlišným označením účastníkov: pri nájme ide o vzťah prenajímateľ - nájomca, zatiaľ čo pri podnájme ide o vzťah nájomca - podnájomník.
Okrem DPH musia obe strany - prenajímateľ aj nájomca - zohľadniť aj ďalšie právne predpisy, ktoré ovplyvňujú ich vzájomné vzťahy a daňové povinnosti. Zákon o územnom plánovaní a stavebnom poriadku napríklad stanovuje, že stavbu možno používať len na účel určený v kolaudačnom rozhodnutí. Ak je nehnuteľnosť určená na bývanie, jej využitie na podnikateľské účely je v rozpore so zákonom.
Z pohľadu zákona o dani z príjmov (ZDP) u nájomcu platí, že nájomné za kanceláriu, sídlo spoločnosti, rokovaciu miestnosť alebo sklad je daňovým výdavkom, ak je preukázateľné a slúži na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov. V praxi sa často stretávame s názorom, že uplatnenie nájomného ako daňového výdavku závisí od toho, či prenajímateľ dodržiava stavebný zákon a používa nehnuteľnosť v súlade s kolaudačným rozhodnutím.
Pre prenajímateľa z pohľadu ZDP závisí uznanie daňových výdavkov od toho, či prenajímaná nehnuteľnosť alebo jej časť je zaradená v jeho obchodnom majetku.
Registračná povinnosť a DPH pri prenájme
Prenajímateľ, ak nie je už registrovaný ako platiteľ DPH, je povinný sledovať svoj obrat pre účely registrácie. V prípade, že dosiahne obrat vo výške 49 790 EUR za najviac 12 predchádzajúcich po sebe nasledujúcich kalendárnych mesiacov, je povinný podať žiadosť o registráciu pre DPH na Daňovom úrade.
Po registrácii ako platiteľ DPH postupuje prenajímateľ podľa § 38 ods. zákona o DPH. Má dve možnosti:
- Uplatniť oslobodenie od DPH na výstupe: V tomto prípade si nemôže odpočítať DPH z nákladov súvisiacich s nadobudnutím alebo technickým zhodnotením nehnuteľnosti.
- Rozhodnúť sa pre uplatňovanie výstupnej DPH: Toto rozhodnutie mu umožňuje odpočítať si vstupnú DPH. Toto však môže uplatniť len pri nehnuteľnostiach iných ako byt, rodinný dom a apartmán v bytovom dome.
Ako štruktúrovať svoju prvú nehnuteľnosť na prenájom (a zmierniť dane!)
Oslobodenie od DPH pri prenájme nehnuteľností
Samotný nájom nehnuteľnosti alebo jej časti môže byť podľa § 38 zákona o DPH oslobodený od dane. Toto oslobodenie sa však nevzťahuje na všetky prípady.
Kedy je nájom oslobodený od dane:
- Nájom bytu, rodinného domu alebo apartmánu v bytovom dome občanovi: Tento typ nájmu je vždy oslobodený od DPH.
- Nájom nehnuteľnosti zdaniteľnej osobe (platiteľovi DPH alebo podnikateľovi - neplatiteľovi): V tomto prípade sa prenajímateľ môže rozhodnúť, či nájom oslobodí od dane, alebo ho bude zdaniť.
Kedy sa oslobodenie od dane neuplatňuje:
- Ubytovacie služby: Poskytovanie ubytovania v penzióne alebo hoteli.
- Nájom priestorov a miest na parkovanie vozidiel: Samostatný nájom parkovacích miest.
- Nájom trvalo inštalovaných zariadení a strojov: Nájom technológií, ktoré sú pevne spojené s nehnuteľnosťou.
- Nájom bezpečnostných schránok: Prenájom priestorov na uloženie cenností.
Rozhodnutie prenajímateľa o zdaňovaní nájmu
Podľa § 38 ods. 5 zákona o DPH sa platiteľ, ktorý prenajíma nehnuteľnosť alebo jej časť zdaniteľnej osobe (inému platiteľovi alebo podnikateľovi - neplatiteľovi), môže rozhodnúť, že nájom nebude oslobodený od dane. Toto rozhodnutie môže byť výhodné, ak prenajímateľovi vznikli náklady s DPH, ktorú si predtým odpočítal, a nechce ju upravovať.
Príklad: Slovenský platiteľ prenajíma budovu slovenskému platiteľovi. Nájom sa rozhodol zdaňovať. Nájomca má možnosť časť priestorov poskytnúť do podnájmu inej osobe. Ak nájomca uskutočňuje činnosť oslobodenú od dane, DPH viažucu sa k nájomnému si nemôže odpočítať.
Prenos daňovej povinnosti
V niektorých prípadoch sa uplatňuje prenos daňovej povinnosti na príjemcu služby. Ide o situácie, kedy zahraničný podnikateľ prenajíma nehnuteľnosť slovenskému platiteľovi DPH.
Príklad: Rakúsky podnikateľ, ktorý nemá v SR sídlo, miesto podnikania alebo prevádzkareň a nie je platiteľom dane v SR, vlastní v SR nehnuteľnosť. Túto nehnuteľnosť prenajíma slovenskému platiteľovi dane. Miestom dodania služby je SR, pričom nájom je oslobodený od dane. V tomto prípade sa uplatní ustanovenie § 69 ods. 2 zákona o DPH o prenose daňovej povinnosti na príjemcu služby, preto rakúsky podnikateľ nie je povinný sa registrovať pre DPH v SR.
Nájom a parkovacie miesta
Ak platiteľ dane prenajíma budovu a súčasne aj parkovacie miesta, je dôležité rozlišovať, či ide o samostatný nájom parkovacích miest alebo o doplnkovú službu k nájmu budovy.
Príklad: Ak vlastník budovy prenajíma kancelárie a súčasne aj parkovacie miesta, ktoré boli zriadené dodatočne na pozemku spojenom s prenájmom nehnuteľnosti, uplatní sa § 38 ods. 3 zákona o DPH a nájom sa posudzuje ako celok. Ak by však išlo o samostatný nájom parkovacích miest, tento by bol vždy zdaňovaný.
Refakturácia energií a dodanie stavby
Ak prenajímateľ refakturuje energie nájomcovi, táto refakturácia podlieha DPH. Dodanie stavby alebo jej časti vrátane stavebného pozemku je oslobodené od dane po uplynutí 5 rokov od prvej kolaudácie. Platiteľ sa však môže rozhodnúť toto plnenie zdaniť, s výnimkou stavby určenej na bývanie, bytu alebo apartmánu v bytovom dome.
Dôležité zmeny od 1.1.2019
Novela zákona o DPH s účinnosťou od 1. 1. 2019 priniesla zmeny v uplatňovaní DPH pri dodaní stavby alebo jej časti.
- Plynutie 5-ročnej lehoty: Ak od kolaudácie prebehli významné stavebné úpravy, môže sa lehota pre oslobodenie od dane predĺžiť.
- Stavebný pozemok: Platiteľ musí uplatniť rovnaký daňový režim na stavbu/jej časť a aj na pozemok, na ktorom stavba/jej časť stojí.
Príklady:
- Platiteľ vlastní rekreačnú chatu, ktorej prvá kolaudácia bola pred viac ako 5 rokmi. Predaj chaty je oslobodený od dane, ale platiteľ sa môže rozhodnúť ho zdaniť.
- Platiteľ vykonal v bytovom dome nadstavbu a vybudoval nové bytové jednotky. Predaj týchto bytov musí platiteľ oslobodiť od dane, ak už uplynulo 5 rokov od kolaudácie.
- Platiteľ predáva polyfunkčný dom s bytmi a nebytovými priestormi. Môže sa rozhodnúť zdaniť predaj časti nehnuteľnosti vzťahujúcej sa na nebytové priestory.
Registračná povinnosť pri prenájme nehnuteľností
Fyzická osoba, ktorá prenajíma nehnuteľnosť na území SR, má povinnosť registrovať sa na daňovom úrade. Povinnosť registrácie sa vzťahuje aj na fyzickú osobu, ktorá ďalej prenajíma nehnuteľnosť, ktorú má sama v nájme.
Príklady:
- Vlastník trojizbového bytu, ktorý prenajíma jednu izbu študentom, má povinnosť registrácie.
- Manželia, ktorí vlastnia byt v bezpodielovom spoluvlastníctve a prenajímajú ho, majú povinnosť registrácie.
Skladovacie služby a DPH
Skladovacie služby sa posudzujú odlišne od nájmu nehnuteľnosti. Pri skladovacích službách nedochádza len k pasívnemu prenechaniu nehnuteľnosti na užívanie, ale aj k aktívnej činnosti, ako je vykládka, prekládka či výdaj tovaru.
Ako správne fakturovať skladné vo väzbe na DPH? Jednoznačne sa to dá posúdiť na základe zmluvného dojednania, v ktorom je definované plnenie, ktoré sa poskytne. Pre správne identifikovanie poskytovaného plnenia je potrebné prihliadať na konkrétnu zmluvu. V zmluve môže byť ako dohodnuté plnenie skladovacia služba, ktorá pokrýva zodpovednosť za zverenú vec (napr. tovar). Alebo môže byť dohodnutým plnením prenájom priestorov, pričom prenajímateľ „len“ ponechá k užívaniu prenajatý priestor a nájomca v ňom na vlastnú zodpovednosť skladuje svoj majetok.
Model 1: Prenájom priestoru
V tomto modeli ide o pasívny vzťah, kedy prenajímateľ poskytne svoj majetok - nehnuteľnosť nájomcovi. Na základe zmluvného vzťahu je definované plnenie prenájmu nehnuteľnosti. Dodávateľ je v pozícii prenajímateľa a odberateľ je v pozícii nájomcu. Nájomca platí prenajímateľovi dohodnutú výšku nájomného. Z pohľadu zákona o DPH je dohodnuté plnenie posúdené ako služba vzťahujúca sa na nehnuteľnosť. Miesto dodania sa určí v nadväznosti na § 16 ods. 1 zákona o DPH. Nájomca má právo rozhodovať o spôsobe a čase využívania prenajatého priestoru v súlade s nájomnou zmluvou, vrátane možnosti zabrániť prístupu tretím osobám. Štát, v ktorom sa nehnuteľnosť nachádza, má právo na vybratie dane z pridanej hodnoty.
Príklad č. 1: Na základe zmluvy o prenájme priestorov so zámerom skladovania tovaru prenajme slovenský platiteľ dane svoje skladové priestory nachádzajúce sa v Trenčíne. Odberateľom je spoločnosť z Kanady. V nadväznosti na § 16 ods. 1 zákona o DPH sa nehnuteľnosť nachádza v tuzemsku, preto je miesto dodania SR. Daňový režim nájmu nehnuteľnosti upravuje § 38 zákona o DPH, podľa ktorého je nájom nehnuteľnosti od dane oslobodený (okrem výnimiek definovaných v § 38 ods. 3 zákona o DPH).
Príklad č. 2: Na základe zmluvy o prenájme priestorov so zámerom skladovania tovaru prenajme slovenský platiteľ dane svoje skladové priestory nachádzajúce sa v Prahe. Odberateľom je spoločnosť z Kanady. Miesto dodania služby spočívajúcej v prenájme skladovacích priestorov sa určí podľa § 16 ods. 1 zákona o DPH v ČR. Uplatní sa česká legislatíva. Slovenský prenajímateľ je povinný overiť si povinnosť registrácie pre daň v ČR. Právo na vybratie dane z pridanej hodnoty má ČR.
Model 2: Skladovacia služba
Pri skladovacej službe poskytovateľ preberá tovar, uskladní ho, stará sa oň, manipuluje s ním a prípadne ho vydáva. Ide o aktívnu činnosť, ktorá sa líši od pasívneho prenájmu priestoru. Pre správne posúdenie dane z pridanej hodnoty je kľúčové presne definovať zmluvný vzťah. Ak zmluva zahŕňa zodpovednosť za zverenú vec, ide o skladovaciu službu.
Príklad č. 4: Talianska spoločnosť prenajme slovenskej spoločnosti, ktorá nie je platiteľom DPH, priestory na skladovanie materiálu. Skladovacia hala sa nachádza v Poprade. Miesto dodania je v tuzemsku podľa § 16 ods. 1 zákona o DPH. Zahraničný dodávateľ by mal skúmať slovenskú legislatívu. V zmysle § 69 ods. 2 písm. a) zákona o DPH však nemá povinnosť registrácie v tuzemsku. Taliansky prenajímateľ vystaví faktúru bez dane s prenosom daňovej povinnosti. Slovenský príjemca je v danom prípade osobou povinnou odviesť daň z prijatej služby prenájmu.
Nájom nebytových priestorov: Špecifiká a náležitosti zmluvy
Nájom nebytových priestorov sa vyznačuje mnohými špecifikami, preto je dôležité venovať pozornosť nájomnej zmluve.
Nájomná zmluva vs. súhlas vlastníka nehnuteľnosti:
- Súhlas vlastníka nehnuteľnosti: Potrebný pri zápise sídla spoločnosti do obchodného registra.
- Nájomná zmluva: Potrebná pri užívaní priestorov na podnikateľskú činnosť.
Podstatné náležitosti zmluvy o nájme nebytových priestorov:
- Predmet nájmu
- Účel nájmu
- Výška nájomného
- Splatnosť nájomného
- Spôsob platenia nájomného
- Čas nájmu
Ak niektorá z týchto náležitostí v zmluve chýba, prípadne je vymedzená príliš neurčito, zmluva o nájme nebytových priestorov bude považovaná za neplatnú. Zmluva o nájme nebytových priestorov môže byť uzatvorená na dobu určitú aj neurčitú.
V súvislosti s prenájmom skladových priestorov a skladovými službami je nevyhnutné dôkladne analyzovať každú situáciu individuálne, zvoliť správny zmluvný model a zabezpečiť súlad s platnou legislatívou, aby sa predišlo daňovým komplikáciám.