Daň z pridanej hodnoty (DPH) predstavuje komplexnú oblasť, ktorá sa dotýka mnohých aspektov podnikania, vrátane predaja a prenájmu nehnuteľností. Pochopenie pravidiel a podmienok pre uplatňovanie DPH je kľúčové pre správne daňové zaobchádzanie a predchádzanie potenciálnym problémom s daňovými úradmi. Tento článok sa zameriava na špecifické situácie súvisiace s predajom a prenájmom nehnuteľností na Slovensku, pričom čerpá z ustanovení zákona o DPH a zohľadňuje aktuálne legislatívne zmeny.
Dodanie nehnuteľnosti a jeho oslobodenie od dane
Dodanie nehnuteľnosti je v zmysle zákona o DPH považované za dodanie tovaru. Základné pravidlo hovorí, že dodanie nehnuteľnosti je oslobodené od dane za podmienok uvedených v ustanovení § 38 ods. 1 zákona o DPH. Toto oslobodenie sa vzťahuje na stavby a ich časti.
Kľúčovou podmienkou pre uplatnenie oslobodenia od dane pri dodaní stavby alebo jej časti je uplynutie piatich rokov od prvej kolaudácie alebo prvého užívania stavby. Tento časový limit je rozhodujúci a jeho splnenie umožňuje predajcu, ktorý je platiteľom dane, oslobodiť takúto transakciu od DPH. V prípade, ak od prvej kolaudácie nehnuteľnosti neuplynulo päť rokov, jej predaj zvyčajne podlieha DPH.
Zákon o DPH však poskytuje platiteľovi dane možnosť rozhodnúť sa, či dodanie stavby alebo jej časti, ktoré spĺňa podmienky na oslobodenie od dane podľa odseku 1 alebo odseku 7 (§ 38 ods. 8 zákona o DPH), nebude oslobodené od dane. Táto voľba však nie je univerzálna. Neplatí to pri dodaní stavby určenej na bývanie, dodaní jednotlivého bytu a dodaní jednotlivého apartmánu v bytovom dome. V týchto prípadoch je predaj zvyčajne oslobodený od dane a platiteľ sa nemôže rozhodnúť pre zdanenie.
Ak platiteľ dodá stavbu, ktorá je určená na bývanie a zároveň aj na iný účel ako na bývanie (napríklad polyfunkčný dom s bytmi aj kanceláriami), môže sa rozhodnúť, že dodanie stavby nebude oslobodené od dane len v tej časti, ktorá nie je určená na bývanie. Toto rozhodnutie musí byť v súlade s § 38 ods. 8 zákona o DPH.
Predaj pozemkov a DPH
Pochopenie zdanenia pri predaji pozemkov vyžaduje rozlíšenie medzi rôznymi typmi pozemkov. Dodanie pozemku je oslobodené od dane za podmienok uvedených v § 38 ods. 2 zákona o DPH. Toto oslobodenie sa však nevzťahuje na všetky pozemky.
Predaj samostatného pozemku, ako je napríklad orná pôda, je oslobodený od dane podľa § 38 ods. 2 zákona o DPH. Ide o pozemky, ktoré nie sú primárne určené na stavebné účely.
Naopak, predaj samostatného stavebného pozemku sa vždy zdaňuje. Stavebný pozemok je pozemok určený na výstavbu, a jeho predaj nie je oslobodený od DPH.
V prípade, ak platiteľ dane predáva stavebný pozemok spolu so stavbou alebo jej časťou, posudzuje sa takýto predaj rovnako ako predaj nehnuteľnosti podľa § 38 ods. 1 zákona o DPH. To znamená, že rozhodujúca je opäť lehota piatich rokov od prvej kolaudácie stavby.
Prenájom nehnuteľností a DPH
Prenájom nehnuteľností predstavuje ďalšiu oblasť, kde sa uplatňujú špecifické pravidlá DPH. Podľa § 38 ods. 3 zákona o DPH je nájom nehnuteľnosti alebo jej časti vo všeobecnosti oslobodený od dane. Toto oslobodenie však má svoje výnimky.
Oslobodenie sa nevzťahuje na:
- ubytovacie služby,
- nájom priestorov a miest na parkovanie vozidiel,
- nájom trvalo inštalovaných zariadení a strojov,
- nájom bezpečnostných schránok.
Platiteľ dane, ktorý prenajíma nehnuteľnosť alebo jej časť zdaniteľnej osobe (napr. inej firme), sa môže rozhodnúť, že nájom nebude oslobodený od dane (§ 38 ods. 5 zákona o DPH). Táto možnosť voľby sa však nevzťahuje na nájom bytu, rodinného domu a nájom apartmánu v bytovom dome alebo ich častí. Pri týchto typoch nehnuteľností určených na bývanie je nájom vždy oslobodený od dane, bez ohľadu na postavenie nájomcu.
Miesto dodania služby pri prenájme nehnuteľností
Pri prenájme nehnuteľností, kde je nájomcom zahraničná osoba, je dôležité správne určiť miesto dodania služby. Podľa § 16 ods. 1 zákona o DPH sa pri službách vzťahujúcich sa k nehnuteľnosti, vrátane nájmu, považuje za miesto dodania služby štát, v ktorom sa nehnuteľnosť nachádza. Toto platí bez ohľadu na to, či je poskytovateľ alebo príjemca služby platiteľom dane.
V prípade, ak španielsky podnikateľ, ktorý nemá v tuzemsku sídlo ani nie je platiteľom dane v SR, prenajíma slovenského platiteľa dane administratívnu budovu, miestom dodania služby je Slovensko. Nakoľko je prenájom nehnuteľnosti oslobodený od dane podľa § 38 ods. 3 zákona o DPH, uplatní sa prenos daňovej povinnosti na slovenského príjemcu služby podľa § 69 ods. 2 písm. a) zákona o DPH. Španielsky podnikateľ tak nie je povinný sa registrovať pre DPH v SR.
Špecifické situácie a príklady z praxe
Zákon o DPH a jeho aplikácia v praxi prináša rôzne scenáre, ktoré si vyžadujú pozornosť.
Príklad 1: Predaj priemyselnej budovy po 5 rokoch
Platiteľ dane vlastní priemyselnú budovu od roku 2015, ktorá bola skolaudovaná v roku 2011. V auguste 2020 chce predať túto budovu inému platiteľovi dane. V tomto prípade uplynulo od prvej kolaudácie viac ako 5 rokov. Preto je predaj podľa § 38 ods. 1 písm. a) zákona o DPH oslobodený od dane. Dodávateľ nie je povinný k cene uplatniť daň. Avšak, zákon umožňuje platiteľovi dane rozhodnúť sa, že dodanie stavby nebude oslobodené od dane (§ 38 ods. 8 zákona o DPH). Ak sa tak rozhodne, uplatní sa prenos daňovej povinnosti podľa § 69 ods. 12 písm. c) zákona o DPH na odberateľa, ktorý je tiež platiteľom dane.
Príklad 2: Predaj stavebného pozemku s plotom
Živnostník - platiteľ dane predáva samostatný stavebný pozemok občanovi. Podľa § 38 ods. 2 zákona o DPH je oslobodené od DPH dodanie pozemku okrem dodania stavebného pozemku. Súčasťou stavebného pozemku je aj oplotenie. Vzhľadom na to, že podstatou dodania je stavebný pozemok, nie je možné uplatniť podmienky oslobodenia od dane pri dodaní stavby. Dodanie stavebného pozemku, aj keď sa dodáva so stavbou ako je plot, nespĺňa podmienky oslobodenia od dane podľa § 38 ods. 2 zákona o DPH a podlieha zdaneniu.
Príklad 3: Predaj bytu po 5 rokoch a prenos daňovej povinnosti
Môže s. r. o., platiteľ DPH, fakturovať inej s. r. o., platiteľovi DPH, predaj bytu ako prenos daňovej povinnosti namiesto 20 % DPH? Pri predaji bytu sa prenos daňovej povinnosti neaplikuje v zmysle § 69 ods. 12 písm. c) zákona o DPH, ani po 5 rokoch od kolaudácie. Byt musí byť v danom prípade predaný s DPH, a to v zmysle § 38 ods. 1 zákona o DPH.
Príklad 4: Prenájom nebytových priestorov zahraničnej firme
Prenajímateľ - platiteľ DPH uzavrie zmluvu na prenájom nebytových priestorov s firmou so sídlom v Dánsku. Podľa § 38 ods. 3 zákona o DPH je nájom nehnuteľnosti alebo jej časti oslobodený od dane s výnimkami (napr. nájom priestorov na parkovanie). Ak platiteľ dane prenajíma nebytový priestor, tento prenájom je oslobodený od dane. Platiteľ dane sa môže rozhodnúť, že prenájom nebytového priestoru alebo jeho časť nebude oslobodený od dane, len ak prenajíma tento priestor alebo jeho časť zdaniteľnej osobe (§ 38 ods. 5 zákona o DPH).
Príklad 5: Prenájom rodinného domu občanovi
Podnikateľ, platiteľ dane, na základe zmluvy na 3 roky prenajíma rodinný dom občanovi. Nájom rodinného domu voči občanovi na základe § 38 ods. 3 a 5 zákona o DPH je oslobodený od dane. Platiteľ dane nemá dôvod k cene nájomného uplatňovať DPH.
Príklad 6: Prenájom kancelárií a parkovacích miest
Obchodná spoločnosť - platiteľ DPH prenajíma nehnuteľnosť (kancelárske priestory) inému platiteľovi dane v tuzemsku s uplatnením oslobodenia od dane podľa § 38 ods. 3 zákona o DPH. Súčasne mu prenajíma aj miesta na parkovanie. Podľa § 38 ods. 3 písm. b) zákona o DPH nie je oslobodený od dane nájom priestorov a miest na parkovanie vozidiel. Ak však platiteľ dane prenajíma budovu a dodatočne zriadil parkovacie miesta na účely parkovania nájomcu, pri fakturácii nájomného za budovu spolu s parkovacími miestami sa uplatní § 38 ods. 3 zákona o DPH, čo znamená, že nájom budovy je oslobodený, zatiaľ čo nájom parkovacích miest podlieha DPH.
Príklad 7: Ubytovacie služby v penzióne
Spoločnosť - platiteľ DPH si objednala pre svojho zamestnanca z dôvodu pracovnej cesty ubytovanie v penzióne v tuzemsku. Poskytovanie ubytovania v penzióne je ubytovacou službou, ktorá nie je v tuzemsku oslobodená od dane, a preto podlieha DPH. Penzión - platiteľ DPH nie je oprávnený pri fakturácii ubytovania uplatniť oslobodenie od dane podľa § 38 ods. 3 zákona o DPH.
Príklad 8: Technické zhodnotenie nehnuteľnosti pri prenájme
Platiteľ mal prenajatú časť nehnuteľnosti a počas doby nájmu ju technicky zhodnotil (rekonštrukcia) a uplatnil odpočty DPH na vstupy. Pri ukončení nájmu sa dohodol s prenajímateľom na odkúpení zostatkovej ceny technického zhodnotenia. V tomto prípade, ak platiteľ dane dodá technické zhodnotenie za protihodnotu, takéto dodanie podlieha dani a osobou povinnou platiť daň je predávajúci v zmysle § 69 ods. 1 zákona o DPH. V prípade dodania technického zhodnotenia nehnuteľnosti nejde o dodanie stavby alebo časti stavby, a preto sa naň neuplatní oslobodenie od dane podľa § 38, ani prenos daňovej povinnosti na kupujúceho podľa § 69 ods. 12 písm. c).
Zmeny v zdaňovaní nehnuteľností od roku 2019
Od roku 2019 došlo k významným zmenám v zdaňovaní nehnuteľností, ktoré upravuje § 38 zákona o DPH. Tieto zmeny boli zavedené najmä s cieľom zabrániť zneužívaniu uplatňovania odpočtov dane pri dodaní a nájme nehnuteľností určených na bývanie.
Zmeny sa týkajú obmedzenia možnosti zdanenia nehnuteľnosti určenej na bývanie a tiež práva voľby prenajímateľa na zdanenie prenájmu, ak predmetom nájmu je byt, rodinný dom alebo apartmán v bytovom dome. Súčasne boli stanovené nové kritériá na oslobodenie od dane pri dodaní stavby alebo jej časti, ktoré zohľadňujú aj kolaudáciu po vplyve prestavby alebo rekonštrukcie.
Ak nie sú splnené podmienky oslobodenia od dane podľa § 38 ods. 1 zákona o DPH, zdaneniu podlieha nielen dodanie novej stavby, ak neuplynie 5 rokov od jej prvej kolaudácie alebo prvého užívania, ale aj dodanie staršej stavby, pri ktorej došlo k zmene účelu používania stavby po vykonaní stavebných prác za podmienky, že náklady na stavebné práce predstavovali najmenej 40 % hodnoty stavby pred začatím prác. Rovnako sa posudzuje dodanie zrekonštruovanej stavby, pri ktorej došlo k podstatnej zmene podmienok jej doterajšieho užívania po vykonaní stavebných prác za podmienky, že stavebné práce predstavovali najmenej 40 % z hodnoty stavby pred začatím prác.
Osobitne sú upravené podmienky oslobodenia od dane pri dodaní jednotlivého bytu, apartmánu alebo nebytového priestoru v § 38 ods. 7 zákona o DPH. Pri posúdení splnenia časovej podmienky oslobodenia od dane sa rovnako ako pri dodaní stavby berie do úvahy doba, ktorá uplynula od ich prvého užívania na základe kolaudácie stavby, resp. kolaudácie vzťahujúcej sa na zmenu účelu ich užívania.
Platiteľ dane pri dodaní stavby alebo jej časti, ktorá spĺňa podmienky na oslobodenie od dane podľa § 38 ods. 1 alebo 7 zákona o DPH, nemôže podľa § 38 ods. 8 zákona o DPH rozhodnúť o zdanení. Dochádza k obmedzeniu práva voľby prenajímateľa na zdanenie prenájmu nehnuteľnosti, ktorá je určená na bývanie podľa § 38 ods. 5 zákona o DPH. Bez ohľadu na postavenie nájomcu (zdaniteľná, resp. nezdaniteľná osoba), je platiteľ dane (prenajímateľ) povinný vždy uplatniť oslobodenie od dane, ak je predmet nájmu určený na bývanie.
Pojem nehnuteľnosť v kontexte DPH
Zákon o DPH pojem nehnuteľnosť osobitne nedefinuje. Podľa § 8 ods. 1 písm. a) zákona o DPH sa nehnuteľnosti považujú za tovar. Tovarom sa na účely DPH rozumie hmotný majetok, ktorým sú hnuteľné veci, nehnuteľné veci vrátane pozemkov, ale aj elektrina, plyn, voda, teplo a pod. Dodaním tovaru je podľa § 8 ods. 1 písm. b) zákona o DPH aj dodanie stavby alebo jej časti na základe zmluvy o dielo alebo inej obdobnej zmluvy. Časťou stavby sú priestory, ktoré sú jej súčasťou, napr. byty, nebytové priestory, spoločné časti a spoločné zariadenia bytového domu.
Podľa Občianskeho zákonníka nehnuteľnosťami sú pozemky a stavby spojené so zemou pevným základom. Stavby sa podľa stavebného zákona členia na pozemné stavby a inžinierske stavby. Pozemné stavby sa podľa účelu členia na bytové budovy a nebytové budovy. Bytové budovy sú stavby, ktorých najmenej polovica podlahovej plochy je určená na bývanie. Medzi nebytové budovy patria napr. hotely, administratívne budovy, obchodné a servisné budovy, garáže, priemyselné budovy a sklady.
Z hľadiska uplatnenia správneho režimu DPH pri dodaní (predaji) nehnuteľnosti sa skúma tzv. časová podmienka piatich rokov od prvej kolaudácie.
Zdaniteľné obchody a obrat platiteľa dane
Každá zdaniteľná osoba je povinná sledovať svoj obrat (výšku príjmov). Príjmy z prenájmu nehnuteľností sú významným zdrojom príjmov nielen u podnikateľov, ale aj u občanov. Prenajímatelia nehnuteľností sa z pohľadu zákona o DPH považujú za zdaniteľné osoby, bez ohľadu na to, či nehnuteľnosť prenajímajú na základe živnostenského oprávnenia alebo bez neho.
Uplatňovanie DPH pri nájme nehnuteľností upravuje § 38 zákona o DPH. Od 1. apríla 2009 zákon umožňuje platiteľovi dane (prenajímateľovi) rozhodnúť sa, či nájom nehnuteľnosti bude podliehať režimu DPH alebo bude od dane oslobodený. Túto možnosť má však prenajímateľ (platiteľ dane) iba v tom prípade, ak je nájomcom zdaniteľná osoba.
Dôležitosť zmluvnej úpravy pri prenájme
Nájom nehnuteľností vzniká na zmluvnom základe, pričom môže byť dohodnutý na dobu určitú alebo neurčitú. Všeobecnú úpravu nájomnej zmluvy obsahuje Občiansky zákonník. Zmluva o nájme by mala obsahovať predmet a účel nájmu, výšku nájomného, splatnosť a spôsob platenia nájomného a obdobie, na ktoré sa zmluva uzatvára.
Ak je prenajímateľ nehnuteľnosti platiteľom DPH, v zmluve by malo byť tiež uvedené, či ide o nájom oslobodený od DPH alebo či sa nájom zdaňuje. V praxi sa odporúča zmluvne ošetriť aj doúčtovanie elektriny, vody, plynu, telefónu a pod., prípadné zvyšovanie cien a zodpovednosť za škodu a spôsob jej vymáhania.
Pri fakturácii energií a iných služieb spojených s nájmom je potrebné posúdiť, či ide o jedno zložené plnenie alebo o samostatné a nezávislé plnenia, pričom sa vychádza z judikatúry Súdneho dvora EÚ.
tags: #najom #nehnutelnosti #a #dph