Medzinárodný prenájom pracovnej sily: Kľúčové aspekty a daňové dôsledky

Medzinárodný prenájom pracovnej sily, často označovaný ako cezhraničné vysielanie zamestnancov, predstavuje komplexnú oblasť s významnými právnymi a daňovými implikáciami. Tento fenomén nastáva, keď zamestnávateľ dočasne prideľuje svojich zamestnancov na výkon práce do iného štátu pre účely a v záujme zahraničného odberateľa. Hoci sa môže zdať, že ide o jednoduchú službu, skutočnosť je omnoho zložitejšia, najmä pokiaľ ide o určenie skutočného ekonomického zamestnávateľa a s tým spojené daňové povinnosti.

Definícia a právne rámce medzinárodného prenájmu pracovnej sily

V medzinárodnej praxi a odbornej literatúre sa medzinárodný prenájom pracovnej sily zaraďuje pod pojem cezhraničné vysielanie zamestnancov. Predstavuje dočasné pridelenie pracovníkov, kde ich pôvodný zamestnávateľ (právny zamestnávateľ) ich vysiela na výkon práce do iného štátu pre tamojšieho užívateľa (ekonomického zamestnávateľa). Je dôležité rozlišovať medzi dodávkou služby a skutočným prenájmom pracovnej sily. Zmluvy, ktoré sa na prvý pohľad tvária ako dodávka služieb, môžu v skutočnosti obsahovať dodanie potrebných pracovníkov s požadovanou kvalifikáciou. Takéto zmluvy sú často uzatvárané s cieľom riešenia nezamestnanosti vo vlastnom štáte a zahraničný prenajímateľ býva subjektom založeným primárne na sprostredkovaní práce.

Modelová zmluva OECD o zamedzení dvojitého zdanenia, ktorú Slovenská republika prijala, poskytuje charakteristické črty na identifikáciu medzinárodného prenájmu pracovných síl. Tieto črty sú kľúčové pre určenie daňového režimu, pretože medzinárodné zmluvy často umožňujú zdanenie príjmov zo závislej činnosti prenajatých zamestnancov v štáte, kde sa nachádza skutočný ekonomický zamestnávateľ, a to už od prvého dňa výkonu práce, bez uplatnenia časového testu 183 dní.

Právny verzus ekonomický zamestnávateľ: Kľúč k daňovému posúdeniu

Jedným z najzásadnejších aspektov medzinárodného prenájmu pracovnej sily je rozlíšenie medzi formálnym (právnym) a skutočným (ekonomickým) zamestnávateľom. Zatiaľ čo z právneho hľadiska zostáva zamestnávateľom ten, kto s pracovníkom uzatvoril pracovnú zmluvu a vypláca mu mzdu, na daňové účely sa situácia môže zmeniť.

Ak tuzemský odberateľ riadi pracovníkov, nesie zodpovednosť a riziko za výsledky ich práce, práca je vykonávaná na mieste, ktoré kontroluje, a za ktoré zodpovedá, určuje počet a kvalifikáciu pracovníkov, poskytuje im pracovné nástroje a materiály, potom sú naplnené znaky medzinárodného prenájmu pracovnej sily. V takomto prípade sa zahraničný zamestnávateľ - dodávateľ stáva zamestnávateľom formálnym. Slovenský odberateľ sa naopak dostáva do pozície skutočného ekonomického zamestnávateľa.

Podľa slovenského zákona o dani z príjmov, konkrétne v ustanovení § 5 ods. 4, sa za zamestnávateľa na daňové účely považuje aj daňovník s neobmedzenou daňovou povinnosťou (fyzická osoba s bydliskom alebo právnická osoba so sídlom na území Slovenskej republiky), pre ktorého zamestnanec vykonáva prácu podľa jeho pokynov a príkazov, aj keď sa príjem za túto prácu na základe zmluvného vzťahu vypláca prostredníctvom osoby so sídlom alebo s bydliskom v zahraničí. To znamená, že ak slovenský odberateľ spĺňa tieto kritériá, stáva sa na daňové účely zodpovedným za odvod daní z príjmov zamestnancov, ktorých mu "prenajíma" zahraničný dodávateľ.

Daňové dôsledky medzinárodného prenájmu pracovnej sily

Určenie skutočného ekonomického zamestnávateľa má priame dôsledky na zdanenie príjmov zo závislej činnosti.

Prípad slovenskej spoločnosti prenajímajúcej zamestnancov do Maďarska:Ak slovenská spoločnosť zamestnáva pracovníkov, pre ktorých momentálne nemá zabezpečenú prácu, a plánuje ich prenajímať maďarskej spoločnosti, je potrebné pozrieť sa na daňové aspekty. Napriek tomu, že prenájom pracovnej sily nie je hlavnou činnosťou slovenskej spoločnosti a nie je uvedený v jej predmetoch podnikania, takúto činnosť môže vykonávať. Kľúčové je však daňové posúdenie. Ak slovenský poskytovateľ pracovnej sily zostáva formálnym zamestnávateľom, ale maďarský objednávateľ sa stáva skutočným ekonomickým zamestnávateľom (pretože zamestnanec vykonáva prácu podľa jeho pokynov a príkazov), príjmy zo závislej činnosti vykonávanej na území Maďarska sú zdaniteľné v Maďarsku, bez ohľadu na dĺžku výkonu práce. Toto platí aj v prípade, ak ide o závislé osoby.

Prípad slovenskej spoločnosti prijímajúcej zamestnancov z Českej republiky:Ak český zamestnávateľ poskytne svojho zamestnanca (rezidenta ČR) slovenskej spoločnosti (rezident SR) na obdobie 4 mesiacov, kde bude zamestnanec vykonávať činnosť pre potreby a v záujme slovenskej spoločnosti, a mzdu bude vyplácať český zamestnávateľ, ktorý následne mzdové náklady prefakturuje slovenskej spoločnosti, dochádza k medzinárodnému prenájmu pracovnej sily. V tomto prípade sa slovenský objednávateľ stáva na daňové účely skutočným ekonomickým zamestnávateľom. Zdaniteľnými príjmami sú predovšetkým príjmy prenajatých zamestnancov za prácu vykonávanú na území Slovenskej republiky. Zahraničný zamestnávateľ im zvyčajne vypláca aj tzv. zahraničné diéty, ktoré sa v tomto prípade stávajú predmetom dane z príjmov, pretože obdobie výkonu prenajatých zamestnancov na území Slovenska nemožno považovať za ich pracovnú cestu.

Prípad slovenskej spoločnosti prijímajúcej zamestnancov z Českej republiky s organizačnou zložkou:Ak český zamestnávateľ poskytne svojho zamestnanca slovenskej spoločnosti a má v SR zriadenú organizačnú zložku, ktorá však vykonáva inú činnosť, situácia sa komplikuje. Podľa § 5 ods. 4 zákona o dani z príjmov s účinnosťou od 1.1.2016 je zamestnávateľom aj daňovník s neobmedzenou daňovou povinnosťou, pre ktorého zamestnanec vykonáva prácu podľa jeho pokynov. Na účely tohto zákona sa takto vyplácaný príjem považuje za príjem vyplácaný daňovníkom s neobmedzenou daňovou povinnosťou. Podľa § 48 ods. 2 zákona o dani z príjmov v prípade uvedenom v § 5 ods. 4 nie je platiteľom dane fyzická osoba s bydliskom v zahraničí alebo právnická osoba so sídlom v zahraničí. Z novelizovaného ustanovenia § 5 ods. 4 a § 48 ods. 2 zákona o dani z príjmov vyplýva, že osoba so sídlom v zahraničí, ktorá prenajíma svojich zamestnancov osobe so sídlom na území SR a ktorá má zároveň na tomto území zriadenú organizačnú zložku, má postavenie platiteľa dane v rozsahu poskytnutej mzdy týmto zamestnancom.

Postup pri zdaňovaní a výber preddavkov na daň

Pri vyberaní preddavkov na daň z príjmov zo závislej činnosti prenajatých zamestnancov je potrebné stanoviť, ktoré ich príjmy budú predmetom dane. Zdaniteľnými príjmami sú predovšetkým príjmy za prácu vykonávanú na území Slovenskej republiky. Ak zahraničný zamestnávateľ neposkytne požadované podklady na určenie výšky príjmu, je potrebné stanoviť tieto príjmy podľa zvoleného kľúča, napríklad podľa údajov štátneho štatistického zisťovania o priemerných zárobkoch.

V prípade, že zahraničný zamestnávateľ doloží doklady o zrážaní povinného poistného z príjmov zamestnancov, môže pri výpočte preddavkov na daň slovenský zamestnávateľ o tieto preukázané sumy znížiť úhrn zdaniteľných príjmov. Ak prenajatý zamestnanec podpísal u slovenského ekonomického zamestnávateľa vyhlásenie k zdaneniu, môže znížiť úhrn zdaniteľných príjmov aj o sumu na čiastočnú úhradu výdavkov spojených s výkonom práce.

Pri vyberaní a platení dane z príjmov sa použijú príslušné ustanovenia zákona o daniach z príjmov. Dňom výplaty, resp. pripísania mzdy daňovníkovi k dobru sa rozumie deň vykonania úhrady zahraničnému zamestnávateľovi. Slovenský zamestnávateľ o vypočítanú sumu preddavkov túto úhradu zníži a sumu preddavkov odvedie miestne príslušnému správcovi dane.

V prípade, že prenajatý zamestnanec požiada o vykonanie ročného zúčtovania preddavkov na daň, slovenský ekonomický zamestnávateľ mu ho môže vykonať. Preplatok na dani vráti zamestnancovi alebo splnomocnenému zahraničnému zamestnávateľovi. Ak vznikol nedoplatok, slovenský zamestnávateľ ho zníži z najbližšej úhrady zahraničnému zamestnávateľovi, alebo v prípade objektívnych prekážok oznámi túto skutočnosť správcovi dane.

Daňové náklady (výdavky)

Slovenský zamestnávateľ účtujúci v sústave podvojného účtovníctva si do daňovo uznateľných nákladov zahrnie tzv. hrubé mzdy. Províziu si môže do daňovo uznateľných nákladov zahrnúť až po jej zaplatení. Slovenský zamestnávateľ účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva si do daňovo uznateľných výdavkov zahrnie sumu uhradenú zahraničnému zamestnávateľovi a sumu odvedených preddavkov na daň.

Ak má zahraničný subjekt na území Slovenskej republiky zaregistrovanú stálu prevádzkareň alebo organizačnú zložku, postup podľa pokynu sa použije na zdanenie príjmov zo závislej činnosti len u tých zamestnancov, ktorých práca nesie znaky medzinárodného prenájmu pracovných síl a boli sprostredkovaní touto prevádzkareňou alebo zložkou. Provízia z tejto činnosti je predmetom dane. Ak je sprostredkovateľská činnosť vykonávaná mimo územia Slovenskej republiky, nepodlieha príjem zo sprostredkovania zdaneniu v SR.

Obmedzenia a závislé osoby

Medzinárodný prenájom pracovnej sily je možný aj medzi závislými osobami, avšak s prísnejším dohľadom a potenciálnymi obmedzeniami. V takýchto prípadoch je nevyhnutné dôkladne posúdiť, či sa nejedná o umelé vytváranie daňových výhod alebo obchádzanie daňových povinností. Finančná správa SR venuje týmto transakciám zvýšenú pozornosť, aby zabránila daňovým únikom a zabezpečila spravodlivé zdaňovanie.

Je dôležité si uvedomiť, že hoci sa môže zdať, že spoločnosť môže vykonávať činnosť prenájmu pracovnej sily aj bez toho, aby bola táto činnosť definovaná medzi predmetmi podnikania, právne a daňové dôsledky môžu byť značné. V prípade pochybností alebo komplexných situácií je vždy odporúčané konzultovať situáciu s daňovým poradcom alebo právnikom, aby sa predišlo nežiaducim komplikáciám.

Zneužitie výnimiek a medzinárodné dohody

V súvislosti s medzinárodným prenájmom pracovnej sily je potrebné upozorniť na prípady zneužitia výnimiek z medzinárodných zmlúv. Napríklad, článok 15 odsek 2 medzinárodnej zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia obvykle umožňuje zdanenie príjmov zo zamestnania v tom štáte, kde sa zamestnanie vykonáva, avšak s určitými podmienkami. Druhá podmienka, týkajúca sa pojmu "zamestnávateľ", spôsobuje komplikácie, pretože je v rôznych štátoch chápaný odlišne. Preto je nevyhnutné pozorne analyzovať konkrétnu situáciu a aplikovať príslušné ustanovenia medzinárodných zmlúv a vnútroštátnych zákonov.

tags: #medzinarodny #prenajom #pracovnej #sily