Daň z pridanej hodnoty (DPH) predstavuje komplexnú oblasť s mnohými špecifikami, ktoré sa týkajú aj prenajímania nehnuteľností. Vzťah medzi nájmom a DPH je často predmetom diskusií a otázok, predovšetkým v súvislosti s fakturáciou, určením dňa dodania služby a vznikom daňovej povinnosti. Tento článok sa zameriava na kľúčové aspekty fakturácie nájomného a súvisiacich služieb z pohľadu DPH, s cieľom poskytnúť ucelený prehľad pre prenajímateľov aj nájomcov.
Základné princípy DPH pri prenájme nehnuteľností
Zákon č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o DPH“) definuje prenájom nehnuteľnosti ako poskytnutie služby. Miestom dodania služby súvisiacej s nehnuteľnosťou je na základe § 16 ods. 1 zákona o DPH Slovenská republika, ak sa nehnuteľnosť nachádza na jej území. Toto pravidlo platí bez ohľadu na to, na aký účel sa nehnuteľnosť prenajíma, či už na bežné podnikanie, reklamné účely, alebo iné využitie.
Samotný nájom nehnuteľnosti alebo jej časti môže byť oslobodený od DPH podľa § 38 zákona o DPH. Toto oslobodenie sa však nevzťahuje na všetky typy nájmu. Medzi výnimky patria najmä ubytovacie služby, nájom priestorov a miest na parkovanie vozidiel, nájom trvalo inštalovaných zariadení a strojov a nájom bezpečnostných schránok.
Pre platiteľa dane, ktorý prenajíma nehnuteľnosť alebo jej časť zdaniteľnej osobe (teda inému platiteľovi DPH alebo podnikateľovi - neplatiteľovi), existuje možnosť rozhodnúť sa, či nájom od dane oslobodí alebo nie (§ 38 ods. 5 zákona o DPH). Táto voľba môže byť výhodná najmä v prípadoch, ak si prenajímateľ uplatňuje odpočítanie DPH z nákladov súvisiacich s nehnuteľnosťou a nechce byť nútený túto DPH dodatočne upravovať. Pri rozhodovaní o zdanení nájmu je kľúčové postavenie nájomcu a účel užívania nehnuteľnosti. Ak je nájomcom iná ako zdaniteľná osoba (napr. občan, nadácia, nezisková organizácia), prenájom musí byť vždy oslobodený od DPH. Rovnako toto rozhodnutie nie je možné uplatniť, ak prenajímaná nehnuteľnosť alebo jej časť je určená na bývanie, čo je definované v kolaudačnom rozhodnutí.
Ak sa prenajímateľ rozhodne zdaňovať nájom nehnuteľnosti, má nárok na odpočítanie dane z tovarov a služieb prijatých a vynaložených na účely tohto prenájmu.
Vznik daňovej povinnosti a deň dodania pri prenájme
Základné pravidlo hovorí, že daňová povinnosť pri dodaní služby vzniká dňom dodania služby (§ 19 ods. 2 zákona o DPH). Deňom dodania služby sa rozumie deň, keď je služba poskytnutá alebo jej poskytovanie je ukončené. V prípade opakovaných dodávok služieb, kam patrí aj nájom, sa deň dodania stanovuje osobitným spôsobom podľa § 19 ods. 3 zákona o DPH.
Za deň dodania sa pri opakovaných dodávkach považuje najneskôr posledný deň obdobia, na ktoré sa vzťahuje dohodnutá platba za opakovanú dodávku (nájom). Ak teda prenajímateľ - platiteľ dane, nájom nehnuteľnosti zdaňuje, uskutočňuje opakované dodanie služby. V takomto prípade sa za deň dodania a tým aj deň vzniku daňovej povinnosti považuje najneskôr posledný deň zdaňovacieho obdobia, na ktoré sa platba nájomného vzťahuje.
V prípade, ak platba za opakované dodanie (nájom) bola prijatá vopred - t. j. pred obdobím, na ktoré sa vzťahuje, potom podľa § 19 ods. 3 zákona o DPH platí, že dňom vzniku daňovej povinnosti je deň prijatia platby. Táto platba však nesmie prekročiť obdobie troch kalendárnych mesiacov nasledujúcich po mesiaci, v ktorom bola prijatá. Ak by platba bola prijatá za obdobie dlhšie ako tri mesiace, považuje sa za dodanie služby posledný deň tretieho kalendárneho mesiaca.
Ak prenajímateľ poskytuje nájom oslobodený od DPH, daňová povinnosť nevzniká. Prípadná úhrada nájomného vopred nemá vplyv na deň dodania, t. j. na zdaňovacie obdobie, v ktorom je uvedené oslobodené opakované dodanie v daňovom priznaní. V takomto prípade sa neuplatňuje ustanovenie § 19 ods. 3 o vzniku daňovej povinnosti dňom prijatia platby.
Príklady uplatňovania dňa dodania a vzniku daňovej povinnosti:
- Príklad 1: Prenajímateľ - vlastník nehnuteľnosti má uzatvorenú nájomnú zmluvu s platiteľom DPH, podľa ktorej sú dohodnuté platby nájomného do 20. dňa príslušného kalendárneho mesiaca trvania nájmu. Za deň dodania opakovanej služby sa považuje najneskôr 31. 1. 2014, 28. 2. 2014, 31. 3. 2014 atď. (posledný deň mesiaca, na ktorý sa platba vzťahuje). Ak platba príde do 20. dňa, vzniká daňová povinnosť dňom prijatia platby (platba vopred).
- Príklad 2: Prenajímateľ má uzatvorenú nájomnú zmluvu s platiteľom DPH, podľa ktorej sú dohodnuté platby nájomného do 10. dňa nasledujúceho mesiaca po uplynutí kalendárneho štvrťroku. Za deň dodania opakovanej služby sa považuje najneskôr 31. 3. 2014, 30. 6. 2014, 30. 9. 2014 a 31. 12. 2014 (posledný deň štvrťroka). Ak platba príde do 10. dňa nasledujúceho mesiaca, vzniká daňová povinnosť dňom prijatia platby (platba vopred).
- Príklad 3: Prenajímateľ sa dohodol s nájomcom na dobe prenájmu od 1. 2. 2013 do 31. 12. 2014 s tým, že k úhrade nájomného za celú dobu trvania nájmu dôjde dňom ukončenia nájomnej zmluvy (31. 12. 2014). V tomto prípade je deň dodania (a vzniku daňovej povinnosti) 31. 12. 2014.
- Príklad 4: Prenajímateľ má uzatvorenú nájomnú zmluvu s platiteľom DPH, podľa ktorej sú dohodnuté platby nájomného pre rok 2014 tak, že za prvý polrok je úhrada splatná do 31. 1. 2014 a za druhý polrok je úhrada splatná do 31. 7. 2014. Dňom dodania opakovanej služby je najneskôr deň 30. 6. 2014 a 31. 12. 2014. Ak úhrada za prvý polrok 2014 bola pripísaná na účet prenajímateľa dňa 31. 12. 2013 (platba vopred), tento deň bol zároveň dňom vzniku daňovej povinnosti. Ak úhrada za druhý polrok 2014 bude prijatá dňa 2. 1. 2015 (nie je to platba vopred), dňom vzniku daňovej povinnosti bude deň dodania opakovanej služby (najneskôr), t. j. deň 31. 12. 2014.
- Príklad 5: Vlastník nehnuteľnosti prenajíma svoje priestory bez DPH od 1. 7. 2014 do 31. 12. 2014. Nájomné je splatné do 5. dňa po ukončení kalendárneho mesiaca. Za júl 2014 bude nájomné zaplatené dňa 30. 6. 2014. V tomto prípade skutočnosť, že úhrada za júl 2014 bola uskutočnená vopred, nemá vplyv na posúdenie dňa dodania opakovanej služby, nakoľko nájom je oslobodený od DPH.
Fakturácia energií a ďalších služieb pri prenájme
V praxi je bežné, že spolu so službou nájmu sú dodávané aj ďalšie služby, ako napríklad energie (elektrina, voda, plyn, teplo, chlad), upratovanie, strážna služba, zimná údržba a pod. Vznikajú tu otázky, či tieto služby podliehajú rovnakému daňovému režimu ako samotný nájom a ako ich správne fakturovať.
Kľúčovým pri posudzovaní týchto súvislostí je koncept zloženého plnenia oproti samostatným a nezávislým plneniam. Zákon o DPH ani smernica o DPH túto problematiku explicitne neupravujú, preto je potrebné vychádzať z judikatúry Súdneho dvora EÚ. Vo všeobecnosti sa každé plnenie považuje za odlišné a nezávislé. O jedinom plnení možno hovoriť vtedy, keď sú dva alebo viaceré prvky dodané zákazníkovi tak úzko spojené, že objektívne tvoria jediné neoddeliteľné hospodárske plnenie, ktorého rozdelenie by bolo neprirodzené a umelé.
Za vedľajšie plnenie vo vzťahu k hlavnému plneniu (nájmu) sa považuje také plnenie, ktoré samo o sebe nie je pre zákazníka cieľom, ale je iba prostriedkom lepšieho využitia hlavnej služby. V takom prípade musia obidve zložky (hlavná aj vedľajšia) podliehať rovnakému daňovému režimu.
Rozhodujúcim kritériom je, či má nájomca možnosť slobodne sa rozhodnúť o svojej skutočnej spotrebe energií alebo či ide o paušálne platby.
- Prípad 1: Energie sú súčasťou ceny nájmu (nefakturujú sa osobitne): Ak ceny energií sú zahrnuté v celkovej cene nájmu a prenajímateľ ich nájomcovi nerozpočítava, potom platiteľovi - prenajímateľovi, nevzniká nárok na odpočítanie dane z týchto energií, resp. tieto náklady sú súčasťou ceny oslobodeného plnenia (nájom).
- Príklad: Prenajímateľ za prenájom kancelárie s energiami účtuje 500 € bez DPH a tieto energie nerozpočítava. V tomto prípade sa neuplatňuje DPH ani na energie, ani na nájom.
- Príklad 2: Energie sa fakturujú osobitne na základe skutočnej spotreby: Ak prenajímateľ fakturuje energie na základe skutočnej spotreby (podľa meračov alebo rozpočítaním), ide o samostatné plnenie.
- Dňom vzniku daňovej povinnosti pri dodaní energií na základe skutočnej spotreby je deň dodania, ktorý je v prípade elektrickej energie, plynu, tepla a vody spravidla deň vyhotovenia faktúry, ak sú dodávané v presne identifikovateľnom množstve a za obdobie zhodné s obdobím nájmu.
- Ak prenajímateľ fakturuje nájomcovi dodanú elektrickú energiu na základe skutočne spotrebovaného množstva za apríl 2014 a zistil spotrebu dňa 20. 5. 2014, pričom faktúru vyhotovil dňa 27. 5. 2014, potom dňom vzniku daňovej povinnosti je 27. 5. 2014.
- Prípad 3: Paušálne platby za energie s následným vyúčtovaním: Ak sú dohodnuté pevné zálohové platby (mesačné) za energie, po ktorých nasleduje vyúčtovanie, platí, že:
- Za deň vzniku daňovej povinnosti sa považuje deň prijatia platby.
- Ak prijatie zálohovej platby aj dodanie tovaru (energie) nastane v tom istom zdaňovacom období, prenajímateľovi vznikne daňová povinnosť z titulu prijatia platby. Okrem toho mu vznikne ďalšia daňová povinnosť nad rámec prijatej platby z titulu dodania energie. Faktúru vyhotoví do 15 dní po vzniku poslednej daňovej povinnosti v príslušnom kalendárnom mesiaci.
- V prípade, ak po zmeraní skutočnej spotreby za mesiac vznikne preplatok, prenajímateľ vyhotoví dobropis, ktorý znižuje základ dane a daň v zdaňovacom období, v ktorom bol dobropis (faktúra pre účely DPH) vyhotovený.
Pri prefakturácii služieb, ktoré prenajímateľ obstaral pre nájomcu (vrátane opakovaných dodávok), platí, že prenajímateľ služby sám prijal a následne dodal (§ 9 ods. 4 zákona o DPH). Daňová povinnosť podľa § 19 ods. 3 zákona o DPH vzniká dňom prijatia platby, ak nájomca uhradí pred vyhotovením faktúry. Ak nie, vzniká dňom dodania služby (najneskôr dňom vyhotovenia faktúry).
Návod ako vypísať daňové priznanie k nehnuteľnosti - BYT
Telekomunikačné služby v kontexte prenájmu
Zákon osobitne stanovuje deň dodania telekomunikačných služieb. V prípade, ak ich poskytujú oprávnené osoby, dňom dodania a tým aj dňom vzniku daňovej povinnosti je najneskôr deň vyhotovenia faktúry (§ 19 ods. 3 zákona o DPH). Ak by však faktúra nebola vyhotovená do konca tretieho kalendárneho mesiaca nasledujúceho po období, ku ktorému sa opakovane dodávaná telekomunikačná služba viaže, vznikne daňová povinnosť posledným dňom tretieho kalendárneho mesiaca.
Dňom dodania u poskytovateľa týchto služieb môže byť aj skorší deň, ako je deň vyhotovenia faktúry. V závislosti od toho, ktorý deň poskytovateľ považoval za deň dodania (uviedol na faktúre) a tým aj za deň vzniku daňovej povinnosti, vznikne odberateľovi - v danom prípade prenajímateľovi nehnuteľnosti, právo na odpočet dane.
- Príklad: Spoločnosť poskytujúca telekomunikačné služby za marec 2014 vyhotovila faktúru dňa 10. 4. 2014, pričom ako deň dodania uviedla 31. 3. 2014. Prenajímateľ uskutoční prefakturáciu týchto služieb nájomcovi dňa 20. 4. 2014. Daňová povinnosť z titulu obstarania týchto služieb pre nájomcov vznikla prenajímateľovi dňa 20. 4. 2014.
Registrácia pre DPH a obrat
Občan, ktorý prenajíma nehnuteľný majetok na pokračujúcej báze za účelom dosahovania opakovaného príjmu, sa považuje za zdaniteľnú osobu. Ak sú splnené podmienky pre povinnú registráciu pre DPH, vzniká mu povinnosť registrácie. Obratom na účely DPH sa rozumie hodnota bez dane dodaných tovarov a služieb v tuzemsku, okrem hodnôt oslobodených od dane.
Občan (zdaniteľná osoba) je povinný podať žiadosť o registráciu pre DPH, ak v kalendárnom roku presiahne obrat z prenájmu nehnuteľností (alebo iných služieb či dodaní tovarov) 50 000 eur. Platiteľom dane sa stáva až prvým dňom nasledujúceho kalendárneho roka, ak sa nestane platiteľom z iného dôvodu. Žiadosť o registráciu je potrebné podať do piatich pracovných dní odo dňa, v ktorom bol obrat presiahnutý.
Existuje aj možnosť stať sa platiteľom dane dobrovoľne (§ 4 ods. 6 písm. a) zákona o DPH) pred presiahnutím obratu 50 000 eur. V takom prípade daňový úrad zaregistruje osobu, pridelí jej identifikačné číslo pre daň a vydá rozhodnutie o registrácii najneskôr do 21 dní od doručenia žiadosti.
V prípade, ak občan (zdaniteľná osoba) nebol povinný podať žiadosť o registráciu pre daň z titulu presiahnutia obratu 50 000 eur, a následne ďalším prenájmom nehnuteľnosti presiahne obrat 62 500 eur, stáva sa platiteľom dňom dodania tejto nehnuteľnosti. Je povinný podať daňovému úradu žiadosť o registráciu pre daň do piatich pracovných dní odo dňa, v ktorom bol obrat 62 500 eur presiahnutý.
Zmeny v DPH od roku 2025
Novela zákona o DPH, účinná od 1. januára 2025, priniesla okrem iných zmien aj zníženie sadzby DPH na dodanie elektrickej energie. Táto zmena sa môže premietnuť aj do fakturácie energií pri prenájme nehnuteľností.
Zhrnutie kľúčových bodov:
- Prenájom nehnuteľnosti je vo všeobecnosti oslobodený od DPH, s výnimkami.
- Platiteľ DPH sa môže rozhodnúť zdaniť nájom, ak prenajíma zdaniteľnej osobe a nehnuteľnosť nie je určená na bývanie.
- Deň vzniku daňovej povinnosti pri opakovanom nájme je najneskôr posledný deň zdaňovacieho obdobia, na ktoré sa platba vzťahuje. Pri platbe vopred vzniká daňová povinnosť dňom prijatia platby.
- Fakturácia energií a iných služieb závisí od toho, či ide o súčasť nájmu alebo o samostatné plnenie.
- Registračná povinnosť pre DPH vzniká pri prekročení obratu 50 000 eur, resp. 62 500 eur v špecifických prípadoch.
Poradenstvo v oblasti DPH pri prenájme nehnuteľností je komplexné a v prípade nejasností je vždy vhodné konzultovať situáciu s daňovým poradcom.