Daň z pridanej hodnoty (DPH) predstavuje neoddeliteľnú súčasť slovenského daňového systému, pričom jej aplikácia pri transakciách s nehnuteľnosťami vyžaduje podrobné pochopenie legislatívy. Tento článok sa zameriava na dodanie a nájom nehnuteľností v Slovenskej republike, pričom poskytuje komplexný prehľad o podmienkach oslobodenia od dane, špecifických situáciách, ako aj o povinnostiach platiteľov dane.
Úvod do problematiky DPH a nehnuteľností
Všeobecne platí, že DPH odvádza do štátneho rozpočtu zdaniteľná osoba, ktorá je dodávateľom tovaru alebo služby, nadobúdateľom tovaru a dovozca tovaru. Existujú však výnimky, kedy sa uplatňuje oslobodenie od dane alebo prenos daňovej povinnosti na odberateľa. Nehnuteľnosť sa na účely DPH považuje za tovar. Prevod nehnuteľnosti je teda dodaním tovaru. Nájom nehnuteľnosti alebo jej časti sa považuje za dodanie služby - poskytnutie práva užívať hmotný majetok.
Všeobecné zásady zdaňovania nehnuteľností
Podľa § 8 ods. 1 písm. a) zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o DPH“), nehnuteľnosť sa považuje za tovar. Jej prevodom teda dochádza k dodaniu tovaru. Nájom nehnuteľnosti alebo jej časti sa podľa § 9 ods. 1 písm. b) zákona o DPH považuje za dodanie služby - poskytnutie práva užívať hmotný majetok.
Základnou podmienkou pre vznik daňovej povinnosti pri dodaní služby je jej dodanie. Dňom dodania služby sa rozumie deň, keď je služba poskytnutá, prípadne keď je jej poskytnutie ukončené. V podstate, moment vzniku daňovej povinnosti je totožný s momentom ukončenia poskytovania služby. Dodaním služby je každé plnenie, ktoré nie je dodaním tovaru, vrátane plínení uvedených v § 9 zákona o DPH. Pri nájme nehnuteľnosti alebo jej časti dochádza z pohľadu prenajímateľa - platiteľa DPH, k opakovanému dodávaniu služby. Za deň dodania služby, ak sa služba uskutočňuje opakovane počas trvania zmluvy, sa považuje najneskôr posledný deň obdobia, na ktoré sa platba za opakovane dodanú službu (nájom) vzťahuje.
Vznik daňovej povinnosti v prípade, že sa neuplatňuje režim oslobodenia od dane, upravuje ustanovenie § 19 ods. 1 zákona o DPH. Podľa neho daňová povinnosť vzniká pri prevode alebo prechode nehnuteľnosti dňom dodania, ktorým je deň zápisu vlastníckeho práva do katastra nehnuteľností.
Oslobodenie od dane pri dodaní nehnuteľnosti
Dodanie nehnuteľnosti je oslobodené od dane za splnenia podmienok uvedených v § 38 ods. 1, 2 a 7 zákona o DPH. Pre uplatnenie oslobodenia od dane podľa § 38 ods. 1 a 7 zákona o DPH pri dodaní stavby alebo jej časti (vrátane jednotlivých bytov, apartmánov a nebytových priestorov) je podstatné splnenie časovej podmienky 5 rokov odo dňa prvej kolaudácie, resp. kolaudácie po zmene účelu užívania stavby, resp. kolaudácie vzťahujúcej sa na zmenu účelu jej užívania.
Podľa § 38 ods. 1 zákona o DPH je oslobodené od dane dodanie stavby alebo jej časti vrátane dodania stavebného pozemku, na ktorom stavba stojí, za podmienky, že dodanie je uskutočnené po piatich rokoch od prvej kolaudácie stavby, na základe ktorej bolo povolené užívanie, alebo po piatich rokoch odo dňa začatia prvého užívania.
Príklad: Nehnuteľnosť skolaudovaná v roku 1997, ktorú platiteľ dane predáva v auguste 2007, je zdaniteľná, ak nie sú splnené podmienky oslobodenia.
Pri posúdení splnenia časovej podmienky oslobodenia od dane sa rovnako ako pri dodaní stavby berie do úvahy doba, ktorá uplynula od ich prvého užívania na základe kolaudácie stavby, resp. kolaudácie vzťahujúcej sa na zmenu účelu ich užívania.
Platiteľ dane pri dodaní stavby alebo jej časti, ktorá spĺňa podmienky na oslobodenie od dane podľa § 38 ods. 1 alebo 7 zákona o DPH, nemôže podľa § 38 ods. 8 zákona o DPH rozhodnúť o zdanení tejto transakcie, ak ide o stavbu určenú na bývanie, dodanie jednotlivého bytu alebo dodanie jednotlivého apartmánu v bytovom dome. To neplatí pri dodaní stavby, ktorá je určená na bývanie a aj na účel iný ako na bývanie. V takom prípade sa platiteľ dane môže rozhodnúť, že dodanie stavby nebude oslobodené od dane len v časti, ktorá nie je určená na bývanie (§ 38 ods. 4 zákona o DPH).
Zdaňovanie pozemkov
Dodanie pozemku sa posudzuje podľa toho, či ide o stavebný pozemok alebo pozemok, ktorý nespĺňa kritériá stavebného pozemku. Podľa § 38 ods. 2 zákona o DPH je oslobodené od dane dodanie pozemku okrem dodania stavebného pozemku. V prípade, že sa stavebný pozemok dodáva so stavbou, vzťahuje sa na jeho dodanie režim podľa § 38 ods. 1 zákona o DPH, t. j. podlieha rovnakému daňovému režimu ako predaj stavby.
Stavebný pozemok je vymedzený v § 43h zákona č. 50/1976 Zb. o územnom plánovaní a stavebnom poriadku (stavebný zákon) v znení neskorších predpisov (ďalej len „stavebný zákon“) ako časť územia určená územným plánom obce alebo územným plánom zóny alebo územným rozhodnutím na zastavanie alebo pozemok zastavaný stavbou.
Daňová povinnosť pri dodaní nehnuteľnosti
Ak nie sú splnené podmienky oslobodenia od dane podľa § 38 ods. 1 zákona o DPH, zdaneniu podlieha nielen dodanie novej stavby, ak neuplynie 5 rokov od jej prvej kolaudácie alebo prvého užívania, ale aj dodanie staršej stavby, pri ktorej došlo k zmene účelu používania stavby po vykonaní stavebných prác za podmienky, že náklady na stavebné práce predstavovali najmenej 40 % hodnoty stavby pred začatím stavebných prác a tiež dodanie zrekonštruovanej stavby, pri ktorej došlo k podstatnej zmene podmienok jej doterajšieho užívania po vykonaní stavebných prác za podmienky, že stavebné práce predstavovali najmenej 40 % z hodnoty stavby pred začatím prác.
Daňová povinnosť pri dodaní nehnuteľnosti vzniká dňom odovzdania nehnuteľnosti do užívania, ak je tento deň skorší ako deň zápisu vlastníckeho práva k nehnuteľnosti do katastra nehnuteľností. Ak je pred dodaním nehnuteľnosti prijatá platba, vzniká daňová povinnosť prijatím platby.
Darovanie nehnuteľnosti
Ak platiteľ dane daruje nehnuteľnosť, pri ktorej kúpe alebo obstaraní bola odpočítaná daň, považuje sa to za dodanie tovaru. Základom dane je cena, za ktorú bola nehnuteľnosť nadobudnutá vrátane nákladov súvisiacich s nadobudnutím, znížená o pomernú časť zodpovedajúcu odpisom.
Nájom nehnuteľnosti
Nájom nehnuteľnosti alebo jej časti je podľa § 38 ods. 3 zákona o DPH oslobodený od dane, okrem zákonom určených výnimiek. Tieto výnimky zahŕňajú:
- Ubytovacie služby
- Nájom priestorov a miest na parkovanie vozidiel
- Nájom trvalo inštalovaných zariadení a strojov
- Nájom bezpečnostných schránok
Zákon definuje, čo sa považuje za ubytovacie zariadenia; sú to hotel, motel, botel, penzión, turistická ubytovňa alebo chata, kemping a ubytovanie v súkromí. Poskytovanie ubytovania v podnikových alebo sociálnych ubytovniach je oslobodené od dane. Ubytovanie študentov v internátnych zariadeniach škôl počas školského roku je oslobodené od dane ako služba úzko súvisiaca s výchovnými a vzdelávacími službami.
Možnosť zdanenia nájmu
Platiteľ dane, ktorý prenajíma nehnuteľnosť alebo jej časť inému platiteľovi dane, sa môže rozhodnúť, že nájom bude zdaňovať, ak predmetom nájmu nie je byt, rodinný dom alebo apartmán v bytovom dome alebo ich časti (§ 38 ods. 5 zákona o DPH). Toto rozhodnutie nemusí oznamovať daňovému úradu a nemusí postupovať rovnako voči všetkým platiteľom dane.
Ako vám prenájom nehnuteľností ušetrí dane?
Nájom nehnuteľnosti v zahraničí
Ak platiteľ prenajíma nehnuteľnosť, ktorú vlastní v zahraničí, tuzemskému platiteľovi, nie je táto služba predmetom dane v tuzemsku. Miesto jej dodania je tam, kde sa nehnuteľnosť nachádza.
Podnájom nehnuteľnosti
Pri podnájme nehnuteľnosti alebo jej časti postupuje platiteľ dane rovnako ako pri nájme.
Osobná spotreba nehnuteľnosti
Ak platiteľ nehnuteľnosť, pri kúpe ktorej bola odpočítaná daň, poskytne na svoju osobnú spotrebu alebo osobnú spotrebu zamestnancov, dodá službu za protihodnotu.
Opakovane dodávaná služba nájmu
Nájom má charakter opakovane dodávanej služby, ktorú zákon definuje ako dodanie rovnakého druhu služby v opakovaných dohodnutých lehotách. Za deň dodania služby sa považuje najneskôr posledný deň obdobia, na ktoré sa platba za službu vzťahuje.
Základ dane pri poskytnutí služby nájmu
Základom dane pri poskytnutí služby nájmu je všetko, čo tvorí protihodnotu, ktorú dodávateľ služby prijal alebo má prijať od príjemcu plnenia alebo inej osoby za dodanie tovaru alebo služby, zníženú o daň.
Fakturácia nájmu
Pri fakturácii nájmu môže platiteľ vyhotoviť faktúry, ak obsahujú náležitosti podľa § 71 ods. 2 zákona o DPH.
Zmeny v zdaňovaní nehnuteľností od roku 2019
Od roku 2019 došlo k významným zmenám v zdaňovaní nehnuteľností, ktoré upravuje § 38 zákona o DPH. Cieľom týchto zmien je zabrániť zneužívaniu uplatňovania odpočtov dane pri dodaní a nájme nehnuteľností určených na bývanie.
Obmedzenie možnosti zdanenia nehnuteľností určených na bývanie
Dochádza k obmedzeniu možnosti zdanenia nehnuteľnosti určenej na bývanie a rovnako aj práva voľby prenajímateľa na zdanenie prenájmu, ak predmetom nájmu je byt, rodinný dom alebo apartmán v bytovom dome. Bez ohľadu na postavenie nájomcu (zdaniteľná, resp. nezdaniteľná osoba), je platiteľ dane (prenajímateľ) povinný vždy uplatniť oslobodenie od dane, ak je predmet nájmu určený na bývanie.
Nové kritériá na oslobodenie od dane
Stanovujú sa nové kritériá na oslobodenie od dane pri dodaní stavby, resp. jej časti, ktoré berú do úvahy aj kolaudáciu po zohľadnení vplyvu prestavby, resp. rekonštrukcie.
Definícia pojmov: Stavba, byt, rodinný dom, bytový dom, apartmán
Pre správne uplatňovanie zákona o DPH je dôležité pochopiť definície kľúčových pojmov súvisiacich s nehnuteľnosťami.
Podľa § 119 zákona č. 40/1964 Zb. Občiansky zákonník v z. n. p. (ďalej len „Občiansky zákonník“) nehnuteľnosťami sú pozemky a stavby spojené so zemou pevným základom. Zákon o DPH pojem nehnuteľnosť osobitne nedefinuje.
Podľa § 43a ods. 1 stavebného zákona sa stavby členia podľa stavebnotechnického vyhotovenia a účelu na pozemné stavby a inžinierske stavby. Pozemné stavby sa podľa účelu členia na bytové budovy a nebytové budovy.
Podľa § 43b ods. 1 stavebného zákona sú bytové budovy definované ako stavby, ktorých najmenej polovica podlahovej plochy je určená na bývanie. Medzi bytové budovy patria bytové domy, rodinné domy a ostatné budovy na bývanie, napr. detské domovy, domovy dôchodcov a pod.
Byt je v súlade s § 2 ods. 1 zákona o vlastníctve bytov miestnosť alebo súbor miestností, ktoré sú rozhodnutím stavebného úradu trvalo určené na bývanie a môžu na tento účel slúžiť ako samostatné bytové jednotky. Obdobne je byt definovaný v § 43b ods. 4 stavebného zákona ako obytná miestnosť alebo súbor obytných miestností s príslušenstvom usporiadaný do funkčného celku s vlastným uzavretím, určený na trvalé bývanie.
Rodinný dom spadá pod všeobecný názov bytové budovy. Podľa § 43b ods. 1 stavebného zákona ide o stavby, ktorých najmenej polovica podlahovej plochy je určená na bývanie. Medzi bytové budovy patria okrem rodinných a bytových domov aj ostatné budovy na bývanie, napr. detské domovy, študentské domovy, domovy dôchodcov a útulky pre bezdomovcov. Problém nastáva v situáciách, keď si podnikateľ zriadi v rodinnom dome kanceláriu. Vtedy by sa mala budova preklasifikovať na polyfunkčnú budovu.
Bytový dom je v súlade s § 2 ods. 2 zákona o vlastníctve bytov budova, v ktorej je viac ako polovica podlahovej plochy určená na bývanie a má viac ako tri byty a v ktorej byty a nebytové priestory sú vo vlastníctve alebo spoluvlastníctve jednotlivých vlastníkov a spoločné časti domu a spoločné zariadenia domu sú súčasne v podielovom spoluvlastníctve vlastníkov bytov a nebytových priestorov. Bytový dom upravuje i § 43b ods. 2 stavebného zákona ako budovu určenú na bývanie, ktorá sa skladá zo 4 a viacerých bytov so spoločným hlavným vstupom z verejnej komunikácie.
Nebytový priestor je podľa § 2 ods. 3 zákona o vlastníctve bytov miestnosť alebo súbor miestností, ktoré sú rozhodnutím stavebného úradu určené na iné účely ako na bývanie. Nebytovým priestorom nie je príslušenstvo bytu ani spoločné časti domu ani spoločné zariadenia domu.
Apartmánom v bytovom dome je podľa § 38 ods. 9 zákona o DPH na účely uplatnenia § 38 ods. 1 a 7 zákona o DPH priestor v bytovom dome, ktorý je spôsobilý plniť rovnakú funkciu ako byt, pričom sa zohľadňujú aj ustanovenia § 5 ods. 8 vyhlášky č. 277/2008 Z. z., podľa ktorého apartmán je súbor dvoch alebo viacerých miestností na ubytovanie hostí, pričom jedna z týchto miestností spĺňa podmienky obývacej miestnosti. Súčasťou apartmánu by malo byť samostatné hygienické zariadenie.
V súvislosti s pojmom „budova“ a „stavba“ v kontexte európskej legislatívy, pojem budova je definovaný ako akákoľvek stavba pevne spojená so zemou. Stavba má širší význam a zahŕňa aj iné umelo vytvorené stavby, ktoré nie sú obvykle klasifikované ako budova, vrátane stavebno-inžinierskych diel ako sú cesty, mosty, letiská, plynovody a pod.
Praktické príklady a riešenia
Príklad 1: Predaj nehnuteľnosti po rekonštrukciiPlatiteľ dane vlastní bytový dom skolaudovaný 1.6.2008. V období od januára do novembra 2019 boli vykonané stavebné práce na základe povolenia stavebného úradu, pričom náklady na stavebné práce boli vyššie ako 40% trhovej hodnoty bytového domu pred začatím stavebných prác. Dňa 15.8.2020 sa rozhodol platiteľ predať bytový dom. Keďže sa predaj uskutočňuje po uplynutí 5-ročnej lehoty od kolaudácie, dodanie stavby je oslobodené od dane. Avšak, ak by sa jednalo o stavbu, pri ktorej došlo k zmene účelu používania stavby po vykonaní stavebných prác a náklady na stavebné práce predstavovali najmenej 40 % hodnoty stavby pred začatím stavebných prác, dodanie by nepodliehalo oslobodeniu od dane.
Príklad 2: Prenájom nebytových priestorov zahraničnej firmePrenajímateľ - platiteľ DPH uzavrie zmluvu na prenájom nebytových priestorov s firmou so sídlom v Dánsku. Miesto dodania tejto služby je v tuzemsku, nakoľko ide o prenájom nehnuteľnosti. Nájom nehnuteľnosti je oslobodený od dane podľa § 38 ods. 3 zákona o DPH, pokiaľ nejde o výnimku. V tomto prípade sa uplatní prenos daňovej povinnosti na slovenského príjemcu služby podľa § 69 ods. 2 písm. a) zákona o DPH.
Príklad 3: Predaj stavebného pozemkuŽivnostník - platiteľ dane predáva samostatný stavebný pozemok občanovi v tuzemsku. Podľa § 38 ods. 2 zákona o DPH je dodanie pozemku oslobodené od DPH okrem dodania stavebného pozemku. Dodanie stavebného pozemku sa vždy zdaňuje. V zmysle § 38 ods. 1 zákona o DPH sa oslobodenie pri dodaní stavby vzťahuje aj na stavebný pozemok, na ktorom stavba stojí, avšak len v prípade, ak sú splnené podmienky oslobodenia pre stavbu (napr. uplynutie 5-ročnej lehoty od kolaudácie). Samotné dodanie stavebného pozemku bez stavby sa zdaňuje.
Príklad 4: Nájom bytu občanoviPodnikateľ, platiteľ dane, na základe uzavretej zmluvy na 3 roky prenajíma rodinný dom občanovi. Mesačné nájomné vrátane energií sa platí vopred. Nájom rodinného domu voči občanovi na základe § 38 ods. 3 a ods. 5 zákona o DPH je oslobodený od dane, t. j. platiteľ dane nemá dôvod k cene nájomného uplatňovať DPH.
Príklad 5: Prenájom parkovacích miestObchodná spoločnosť - platiteľ DPH prenajíma inému platiteľovi dane v tuzemsku kancelárske priestory s uplatnením oslobodenia od dane podľa § 38 ods. 3 zákona o DPH. Súčasne mu prenajíma aj miesta na parkovanie pred danou nehnuteľnosťou. Podľa § 38 ods. 3 písm. b) zákona o DPH oslobodený od dane nie je nájom priestorov a miest na parkovanie vozidiel. Preto sa na prenájom parkovacích miest uplatní DPH.
Príklad 6: Ubytovanie v penzióneSpoločnosť - platiteľ DPH si objednala pre svojho zamestnanca ubytovanie v penzióne v tuzemsku. Poskytovanie ubytovania v penzióne je ubytovacou službou, ktorá nie je v tuzemsku oslobodená od dane, t. j. podlieha DPH. Platiteľ dane, ktorý poskytuje ubytovacie služby na obdobie dlhšie ako 3 mesiace, môže v zmysle § 38 ods. 5 zákona o DPH rozhodnúť, že služba nebude oslobodená od dane, ak ide o prenájom, nie ubytovaciu službu.
Príklad 7: Prenájom skladových priestorov zahraničnej spoločnostiSlovenský platiteľ dane prenajme svoje skladové priestory nachádzajúce sa v Trenčíne spoločnosti z Kanady. Miesto dodania služby sa určí podľa § 16 ods. 1 zákona o DPH v tuzemsku. Nájom nehnuteľnosti je od dane oslobodený podľa § 38 ods. 3 zákona o DPH, okrem výnimiek. Avšak, podľa § 38 ods. 5 zákona o DPH, ak je nájomcom zdaniteľná osoba, platiteľ sa môže rozhodnúť, že tento nájom nebude oslobodený od dane. V tomto prípade sa uplatní prenos daňovej povinnosti na slovenského odberateľa.
Tento článok poskytuje len základný prehľad problematiky. Vzhľadom na komplexnosť daňových predpisov a špecifické situácie je vždy odporúčané konzultovať konkrétne prípady s daňovým poradcom.
tags: #dodanie #a #najom #nehnutelnosti