V rámci hospodárskej činnosti mnohých podnikateľských subjektov zohrávajú kľúčovú úlohu zásoby. Tieto predstavujú významnú položku na strane aktív v súvahe a ich správne účtovanie a oceňovanie je preto nevyhnutné. Článok sa zameriava na špecifické aspekty súvisiace s darovaním zásob, ako aj na iné spôsoby ich vyradenia a účtovného zachytenia podľa slovenských účtovných predpisov.
Vyradenie zásob a ich účtovné zachytenie
Existuje viacero spôsobov vyradenia zásob, pričom každý z nich má svoje špecifické účtovné zachytenie. Pri rešpektovaní akruálneho princípu v podvojnom účtovníctve sa spotreba materiálu vo výrobe účtuje v prospech príslušného účtu zásob materiálu (najčastejšie účet 112 - Materiál na sklade) a na ťarchu konkrétneho výsledkového účtu nákladov účtovej skupiny 50 - Spotrebované nákupy (konkrétne účet 501 - Spotreba materiálu). Účtovným dokladom pre toto zaúčtovanie je výdajka zásob materiálu zo skladu.
V prípade predaja tovaru možno analogicky vychádzať z metodiky účtovania spotreby materiálu. Slovenské účtovné predpisy pamätajú na dve špecifické situácie: tzv. stratné v maloobchode a technologické úbytky zásob alebo nezavinené úbytky zásob do výšky noriem prirodzených úbytkov zásob tovaru. Tieto situácie je možné aplikovať len v prípade, ak účtovná jednotka vytvorila vnútropodnikovú smernicu s uvedením spôsobu stanovenia výšky stratného a noriem prirodzených úbytkov. Pri tvorbe týchto smerníc je nutné rešpektovať zásadu verného a pravdivého zobrazenia skutočnosti, zásadu opatrnosti a zásadu významnosti. Slovenské predpisy nedefinujú absolútnu čiastku ani metodiku stanovenia týchto hodnôt. Je dôležité zdôrazniť, že ide o úbytky tovaru nezavinené a súčasne v súlade s vyššie uvedenými smernicami.
Ak účtovná jednotka pri obstaraní zásoby uzná, že je získavaná na účel následného využitia vo výrobe, účtuje o obstaraní materiálu. V prípade, že je daný materiál v budúcnosti predaný a nie je využitý vo výrobe, reaguje sa na túto transakciu účtovne. Na základe výdajky zo skladu sa účtuje v prospech účtu materiálových zásob (účet 112) a na ťarchu výsledkového účtu nákladov účtovej skupiny 54 - Iné náklady na hospodársku činnosť (konkrétne účet 542 - Predaný materiál).
Darovanie zásob: Účtovné a daňové súvislosti
Dar môže mať podobu peňažných prostriedkov alebo nepeňažnú formu, pričom sem patria aj dary zásob tovaru a materiálu. V súlade s akruálnym princípom sa pri darovaní účtuje v prospech účtu účtovej skupiny 11 - Materiál alebo 13 - Tovar a na ťarchu výsledkového účtu nákladov účtovej skupiny 54 - Iné náklady na hospodársku činnosť (konkrétne účet 543 - Dary).
Daňové predpisy definujú aj pojem tzv. reklamných predmetov v hodnote neprevyšujúcej 17 eur za jeden predmet, ktoré sú daňovo uznateľné z hľadiska zákona o dani z príjmov a umožňujú odpočet dane z pridanej hodnoty bez nutnosti odviesť DPH pri ich bezodplatnom dodaní, pokiaľ sú splnené zákonné podmienky.
Pri „klasických“ poskytnutých daroch (okrem reklamných predmetov) ide z hľadiska ZDP o daňovo neuznateľný náklad, ktorý mimoúčtovne zvyšuje základ dane v daňovom priznaní. Daňovo uznateľným nákladom môže byť bezodplatné odovzdanie zásob potravín Potravinovej banke Slovenska, daňovníkovi nezaloženému/nezriadenému na podnikanie s presne vymedzeným predmetom činnosti, alebo registrovanému sociálnemu podniku s presne vymedzeným predmetom činnosti. Ďalej môže byť darovanie zásob daňovo uznateľným nákladom v prípade materiálnej humanitárnej pomoci do zahraničia na základe darovacej zmluvy s Ministerstvom vnútra SR. Tieto situácie riešia ustanovenia § 21 ods. 2 písm. m) a § 19 ods. 2 písm. u) ZDP.
Zásoby poskytnuté na reprezentáciu a v dôsledku škody
Zásoby materiálu a tovaru môžu byť poskytnuté aj na účely reprezentácie. V rámci akruálneho princípu sa účtuje v prospech účtu účtovej skupiny 11 - Materiál alebo 13 - Tovar a na ťarchu výsledkového účtu nákladov účtovej skupiny 51 - Služby (konkrétne účet 513 - Náklady na reprezentáciu).
V praxi dochádza často k omylom v porozumení výrazu „škoda“. Škodou sa rozumie neodstrániteľné poškodenie, zničenie, odcudzenie alebo strata majetku vo vlastníctve účtovnej jednotky. V takom prípade sa na základe výdajky zo skladu účtuje v prospech príslušného účtu zásob (účet 112 alebo 132) a na ťarchu konkrétneho výsledkového účtu nákladov účtovej skupiny 54 - Iné náklady na hospodársku činnosť (konkrétne účet 549 - Manká a škody). Týmto spôsobom sa účtujú aj výnimočné situácie, kedy dochádza k trvalému poklesu hodnoty zásob v dôsledku ich znehodnotenia.
Mankom sa rozumie inventarizačný rozdiel, keď skutočný stav je nižší ako účtovný a nemožno ho preukázať účtovným záznamom. Účtovanie o manku na zásobách materiálu a tovaru sa vykonáva obdobným spôsobom ako o škode. Rovnako sa postupuje aj pri účtovaní o krádeži.
Likvidácia zásob materiálu a tovaru sa v rámci rešpektovania akruálneho princípu účtuje v prospech účtu účtovej skupiny 11 - Materiál alebo 13 - Tovar a na ťarchu výsledkového účtu nákladov účtovej skupiny 54 - Iné náklady na hospodársku činnosť (konkrétne účet 548 - Ostatné náklady na hospodársku činnosť). Toto platí vtedy, ak k likvidácii nedochádza v dôsledku predchádzajúcej škody.
Poskytnuté a prijaté preddavky a reklamácie
V priebehu účtovného obdobia sa často účtuje o poskytnutých zálohách na obstaranie zásob materiálu a tovaru, či o prijatých zálohách na predaj zásob materiálu a tovaru. V prípade poskytnutých záloh vzniká poskytovateľovi zálohy (kupujúcemu) pohľadávka, právo na plnenie na zohľadnenie zaplatenej zálohy v kúpnej cene.
Z pohľadu poskytovateľa zálohy sa účtuje v prospech príslušného účtu pokladnice alebo bankového účtu a na ťarchu účtu, ktorý prislúcha poskytnutým preddavkom na majetok alebo dôvodu, na ktorý zálohu poskytujeme. Ak sa účtuje o zálohách na obstaranie dlhodobého majetku, účtuje sa na ťarchu účtovej skupiny 05. Pri zálohách zamestnancom sa účtuje na ťarchu účtovej skupiny 33 (účet 335). V prípade preddavkov na daň z príjmov sa účtuje na ťarchu účtovej skupiny 34 (účet 341).
Z pohľadu príjemcu zálohy by sa účtovalo na ťarchu príslušného účtu pokladnice alebo bankového účtu a v prospech účtu prijatých záloh v účtovej skupine 32 (účet 324) alebo v účtovej skupine 47 (účet 475).
V praxi môže nastať situácia, kedy dodávka zásob nezodpovedá dohodnutým podmienkam. Kupujúci, ktorý uplatňuje reklamačný nárok, odúčtuje chýbajúcu alebo chybnú časť dodávky v prospech účtov obstarania zásob (účet 11 alebo 13) a na ťarchu účtu účtovej skupiny 31 (najčastejšie účet 315 - Ostatné pohľadávky).
Inventarizačné rozdiely a opravné položky k zásobám
V rámci účtovnej uzávierky a účtovnej závierky sa problematika zásob stretáva predovšetkým s inventarizačnými rozdielmi a opravnými položkami. Ak sú zásoby „obstarané“ z dôvodu inventarizačného prebytku, účtuje sa na ťarchu príslušného účtu zásob (účet 11 alebo 13) a v prospech účtovej skupiny 64 - Iné výnosy z hospodárskej činnosti (konkrétne účet 648 - Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti).
Opravné položky sú nástrojom na zachytenie prechodného zníženia hodnoty zásob. V praxi to znamená, že očakávaná predajná cena zásob znížená o očakávané náklady na ich dokončenie a náklady súvisiace s predajom je nižšia ako účtovná hodnota zásob. O prechodnom znížení hodnoty sa účtuje nepriamym spôsobom, t. j. v prospech účtu opravnej položky na účte účtovej skupiny 19 - Opravné položky k zásobám. V prípade zníženia alebo zrušenia opravnej položky sa účtuje na ťarchu účtu konkrétnej opravnej položky a v prospech výsledkového účtu 505 alebo príslušného výsledkového účtu účtovej skupiny 61.
Účtovanie darov v podvojnom a jednoduchom účtovníctve
Bezodplatne nadobudnutý majetok sa v podvojnom účtovníctve účtuje na ťarchu účtu účtovej skupiny 04 - Obstaranie dlhodobého majetku so súvzťažným zápisom v prospech účtu 384 - Výnosy budúcich období. Tento účet sa následne rozpúšťa do výnosov vo vecnej a časovej súvislosti so zaúčtovaním odpisov. Pri darovaní majetku nie je hodnota darovaného majetku daňovo uznaným výdavkom. Zostatková cena darovaného majetku sa účtuje na ťarchu účtu 543.
V prípade nepeňažného dodania iného druhu zásob ako prijatý tovar, výrobok alebo služba, sa toto plnenie nepovažuje za zľavu z ceny a účtuje sa podľa § 33 ods. 4 alebo § 78 ods. 4 postupov účtovania.
V podvojnom účtovníctve sa pri prijatí iného majetku ako dlhodobého hmotného a nehmotného majetku (napr. peňažný dar) postupuje podľa § 78 ods. 4 Postupov účtovania. Majetok nadobudnutý darom od spoločníkov alebo členov sa účtuje na ťarchu účtovej skupiny 04 a v prospech účtu 413.
V jednoduchom účtovníctve účtuje podnikateľ prijatý dar v peňažnom denníku. Pri vecnom dare, ktorý je dlhodobým majetkom, sa účtuje aj do knihy dlhodobého majetku. Poskytnuté dary, bez ohľadu na formu či adresáta, nie sú daňovo uznaným nákladom. Zostatková cena darovaného hmotného a nehmotného majetku sa nezahŕňa do základu dane.
Daň z pridanej hodnoty pri darovaní
Podľa zákona o DPH sa bezodplatné dodanie tovaru alebo služby považuje za dodanie za protihodnotu, ak pri kúpe alebo vytvorení tohto tovaru bola daň úplne alebo čiastočne odpočítaná. Pri darovaní tovaru alebo služby, pri ktorých bola uplatnená DPH, vzniká platiteľovi DPH daňová povinnosť. Základom dane je cena tovaru alebo služby bez DPH. Výnimkou sú bezodplatné dodania tovaru na reklamu a reklamné predmety do určitej hodnoty. Ak sú predmetom daru peniaze, nejde o zdaniteľný obchod.