Vlastníctvo nehnuteľností, vrátane pozemkov, prináša vlastníkom nielen práva, ale aj povinnosti, najmä v oblasti daní z príjmov. Pochopenie, ako sa zdaňujú príjmy z prenájmu a predaja pozemkov, je kľúčové pre správne daňové plánovanie a predchádzanie prípadným sankciám. Tento článok sa podrobne venuje posudzovaniu týchto príjmov podľa platnej legislatívy, pričom sa zameriava predovšetkým na zákon č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej len „ZDP“), ako aj na relevantné ustanovenia Občianskeho zákonníka a Obchodného zákonníka.

Základné vymedzenie nehnuteľností a vlastnícke práva

Podľa § 119 ods. 1 Občianskeho zákonníka sa veci delia na hnuteľné a nehnuteľné. V zmysle § 119 ods. 2 citovaného zákonníka nehnuteľnosťami sú pozemky a stavby spojené so zemou pevným základom. Tento pojem je v kontexte ZDP nepriamo vymedzený v § 3 ods. 2 písm. a) ZDP, ktorý definuje „nehnuteľnosť“ na účely ZDP ako nehnuteľnosť, byt, nebytový priestor alebo ich časti. Vlastnícke právo k nehnuteľnosti je upravené v § 123 Občianskeho zákonníka, podľa ktorého je vlastník v medziach zákona oprávnený predmet svojho vlastníctva držať, užívať, požívať jeho plody a úžitky a nakladať s ním. S vecou (hnuteľnou alebo nehnuteľnou) teda môže disponovať podľa vlastného uváženia.

Posudzovanie zdaniteľnosti príjmov z prenájmu a predaja

Posudzovanie zdaniteľnosti príjmu z prenájmu alebo z predaja nehnuteľností sa líši podľa toho, či ho dosiahla fyzická osoba alebo právnická osoba.

1. Príjmy fyzických osôb

Príjmy fyzických osôb z prenájmu a z predaja nehnuteľností nie sú uvedené v § 3 ods. 2 ZDP, sú teda predmetom dane. Zdaniteľnosť príjmov fyzických osôb z prenájmu nehnuteľností závisí od zatriedenia príjmu. Pri posudzovaní príjmov fyzických osôb z predaja nehnuteľného, ale aj hnuteľného majetku sa v drvivej väčšine prípadov vychádza z tzv. časových testov, ktoré sú definované v § 9 ZDP.

Prenájom nehnuteľností fyzickými osobami:

Príjmy z prenájmu nehnuteľností patria najmä do § 6 ods. 3 alebo do § 6 ods. 1 písm. b) ZDP. Zdaňovanie príjmov z prenájmu sa od 1. januára 2011, po nadobudnutí účinnosti zákona č. 548/2010 Z. z., pomerne výrazne zmenilo. Od dane už nie je oslobodená suma do výšky 5-násobku platného životného minima, ale pevne stanovená suma do výšky 500 € ročne z úhrnu (piatich druhov) príjmov uvedených v § 9 ods. 1 písm. g) a i) ZDP [predtým písmená h) a j)]. Ide o príjmy podľa § 6 ods. 3 ZDP z prenájmu, podľa § 8 ods. 1 písm. a) z príležitostných činností vrátane príjmov z príležitostnej poľnohospodárskej výroby, lesného a vodného hospodárstva (ak nejde o podnikanie) a z príležitostného prenájmu hnuteľných vecí, podľa § 8 ods. 1 písm. d) z prevodu opcií, podľa § 8 ods. 1 písm. e) z prevodu cenných papierov a podľa § 8 ods. 1 písm. f) z prevodu obchodného podielu na spoločnosti s ručením obmedzeným, komanditnej spoločnosti alebo z prevodu členských práv družstva.

Vo väčšine prípadov sa príjmy z prenájmu nehnuteľností zatrieďujú do § 6 ods. 3 ZDP, pričom doba prenajímania nie je dôležitá. Ak na prenajímanie nehnuteľnosti daňovník má živnostenské oprávnenie, v tom prípade sa dosiahnuté príjmy považujú za príjmy zo živnosti podľa § 6 ods. 1 písm. b) ZDP. Podľa § 4 zákona č. 455/1991 Zb. o živnostenskom podnikaní v znení neskorších predpisov prenájom nehnuteľností, bytových a nebytových priestorov je živnosťou, ak sa popri prenájme poskytujú aj iné než základné služby spojené s prenájmom.

Pri uplatňovaní výdavkov existujú dve možnosti:

1. Skutočne vynaložené výdavky: Daňovník si môže uplatniť výdavky na základe účtovníctva alebo daňovej evidencie podľa § 6 ods. 14 ZDP.
2. Paušálne výdavky: Ak si daňovník neuplatňuje výdavky skutočne vynaložené, môže si uplatniť výdavky vo výške 40 % z úhrnu príjmov uvedených v § 6 ods. 1 a 2 ZDP plus zaplatené povinné poistné na zdravotné a sociálne poistenie. Od 1. januára 2005 sa možnosť odpočítať namiesto preukázateľných daňových výdavkov výdavky paušálne podľa § 6 ods. 10 ZDP týka nielen tých, ktorí po celé zdaňovacie obdobie nie sú platiteľmi DPH, ale aj tých, ktorí len časť zdaňovacieho obdobia nie sú platiteľmi DPH.

Je dôležité poznamenať, že v rámci § 6 ods. 1 a 2 ZDP je možné použiť len jeden spôsob uplatňovania výdavkov, nemožno ich kombinovať. Čiastkový základ dane zistený z príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP je možné v súlade s § 11 ods. 1 ZDP znížiť o nezdaniteľné časti základu dane na daňovníka a na manželku (manžela) daňovníka. Avšak, ak ide o príjmy len z prenájmu nehnuteľností (tzv. pasívne príjmy), tzv. nezdaniteľné časti základu dane na daňovníka alebo na manžela/manželku si z nich uplatniť nemožno.

Predaj nehnuteľností fyzickými osobami:

Podmienky, pri splnení ktorých je príjem z predaja nehnuteľnosti oslobodený od dane, sú uvedené v § 9 ods. 1 písm. a), b), d), e) a v § 52j ods. 2 ZDP.

• Časový test - doba vlastníctva: Podľa § 9 ods. 1 písm. a) ZDP je od dane oslobodený príjem z predaja nehnuteľnosti po uplynutí piatich rokov odo dňa jej nadobudnutia alebo jej vyradenia z obchodného majetku, ak bola nehnuteľnosť zahrnutá do obchodného majetku predávajúceho. Tento test sa nevzťahuje na nehnuteľnosti zahrnuté v obchodnom majetku. V takom prípade sa skúma doba piatich rokov od vyradenia nehnuteľnosti z obchodného majetku. Za deň vyradenia z obchodného majetku sa v súlade s § 9 ods. 5 ZDP považuje deň, v ktorom daňovník posledný raz účtoval majetok v účtovníctve alebo uvádzal v evidencii podľa § 6 ods. 11 alebo 14 ZDP.
• Doba trvalého pobytu (pre byty a rodinné domy nadobudnuté do 31. 12. 2010): Do 31. decembra 2010 bolo možné oslobodenie príjmov z predaja určených nehnuteľností (bytov alebo obytných domov s najviac dvoma bytmi vrátane súvisiacich pozemkov) posudzovať aj v závislosti od uplynutia doby trvalého pobytu daňovníka v predávanej nehnuteľnosti najmenej po dobu dvoch rokov bezprostredne pred predajom. Táto možnosť bola po 1. januári 2011 vypustená, avšak naďalej sa aplikuje pri posudzovaní oslobodenia príjmov z predaja uvedených nehnuteľností, ktoré boli nadobudnuté do 31. decembra 2010 (§ 52j ods. 2 ZDP).
• Dedenie v priamom rade: Pri predaji nehnuteľnosti zdedenej v priamom rade alebo niektorým z manželov (nehnuteľnosť nebola zahrnutá v obchodnom majetku), do doby vlastníctva sa zaráta aj doba, po ktorú nehnuteľnosť vlastnil poručiteľ. O dedenie v priamom rade ide vtedy, ak poručiteľom je príbuzný v priamom rade (priamy predok alebo priamy potomok).
• Reštitučné zákony: Príjem z predaja nehnuteľnosti, ktorá bola vydaná oprávnenej osobe podľa osobitných predpisov (tzv. reštitučné zákony), je oslobodený od dane bez ohľadu na dobu vlastníctva alebo zahrnutie do obchodného majetku.
• Majetok v konkurznej podstate: Od dane sú oslobodené aj príjmy z predaja majetku (vrátane nehnuteľnosti), ktorý je zahrnutý do konkurznej podstaty, bez ďalších podmienok.
• Predaj družstevného bytu: Pri prevode členských práv a povinností v bytovom družstve, ktoré sa týkajú užívania nájomného družstevného bytu, je príjem oslobodený od dane, ak odo dňa uzavretia nájomnej zmluvy s bytovým družstvom uplynulo aspoň päť rokov (§ 9 ods. 1 písm. h) ZDP).

Ak príjmy z predaja nehnuteľnosti nespĺňajú podmienky na oslobodenie od dane, zaraďujú sa medzi ostatné príjmy podľa § 8 ods. 1 písm. b) ZDP. Pri fyzických osobách - nepodnikateľoch, ktoré dosiahnu zdaniteľný príjem z predaja nehnuteľnosti, ktorý nie je oslobodený od dane, tento príjem podlieha dani.

2. Príjmy právnických osôb

Na posúdenie príjmov právnických osôb sa žiadne časové testy nepoužívajú. Z § 12 ods. 7 ZDP vyplýva, že aj príjmy z prenájmu, aj príjmy z predaja nehnuteľností sú predmetom dane. Za oslobodené od dane sa považujú len príjmy vymedzeného okruhu daňových subjektov v súlade s § 13 ZDP.

Zmluvné vzťahy pri prenájme

Nájomná zmluva je ako zmluvný typ upravená iba v Občianskom zákonníku. Aj keď tento záväzkový vzťah vznikne medzi podnikateľmi a týka sa ich podnikateľskej činnosti, neriadi sa Obchodným zákonníkom, ale Občianskym zákonníkom (ide o tzv. zmiešané vzťahy). Ustanovenia § 663 - § 684 Občianskeho zákonníka všeobecne upravujú všetky druhy nájmu. Podľa § 261 ods. 6 Obchodného zákonníka zmluvy medzi osobami uvedenými v ods. 1 a 2, ktoré nie sú upravené v hlave II tejto časti zákona (obchodné záväzkové vzťahy) a sú upravené ako zmluvný typ v Občianskom zákonníku, sa spravujú iba ustanoveniami Občianskeho zákonníka.

Osobitné situácie a príklady

Dedenie pozemkov a dohoda dedičov:

Po otcovi zdedili pozemky (ornú pôdu) 3 súrodenci. Keďže pozemky nebolo možné ďalej deliť na tretiny (drobiť), vylosovali si, komu sa ktorý pozemok zapíše do listu vlastníctva, ale v uznesení o dedičstve si upravili, že všetky náklady ohľadne pozemkov budú znášať v jednej tretine a rovnako aj všetky výnosy z jednotlivých pozemkov si rozdelia rovnakým dielom, tzn. 1/3 každému súrodencovi, bez ohľadu na to, kto je na liste vlastníctva uvedený ako vlastník. Pozemok, ktorý si vylosovala daňovníčka, je prenajatý záhradkárom (Slovenskému zväzu záhradkárov) nájomnou zmluvou na dobu neurčitú. Zmluva bola uzavretá 3.8.2012 podľa Občianskeho zákonníka a zákona č. 64/1997 Z. z.

V zmysle občianskeho zákonníka (§ 680) ak dôjde k zmene vlastníctva k prenajatej veci, vstupuje nadobúdateľ do právneho postavenia prenajímateľa a ak dôjde ku zmene vlastníctva k nehnuteľnej veci, môže z tohto dôvodu vypovedať nájomnú zmluvu iba nájomca (záhradkári chcú v prenájme pokračovať). Teda daňovníčka sa stala prenajímateľom pozemku (s pozemkom „zdedila" aj nájomný vzťah, ktorý nemôže vypovedať, resp. kým sa to inak nevyporiada, lebo k pozemku beží konanie v zmysle § 7 ods. 1 zákona č. 64/1997 Z. z.).

Príjmami z prenájmu podľa § 6 ods. 3 ZDP, ak nejde o príjmy z podnikania podľa § 6 ods. 1 ZDP a o príjmy zo závislej činnosti podľa § 5 ZDP, sú príjmy z prenájmu nehnuteľností. ZDP upravuje možnosť delenia príjmov z prenájmu podľa § 6 ods. 3 ZDP výlučne v prípade dosiahnutia týchto príjmov z prenájmu nehnuteľnosti, ktorá je v bezpodielovom spoluvlastníctve manželov (§ 4 ods. 8 a § 8 ods. 16 ZDP) a v prípade prenájmu nehnuteľnosti, ktorá je v podielovom spoluvlastníctve (§ 10 ods. 1 ZDP).

Ak uvedenú nehnuteľnosť nadobudol prenajímateľ dedením a súčasťou uznesenia o dedičstve bola dohoda o vyporiadaní sa dedičov, podľa ktorej všetky výnosy z jednotlivých pozemkov, ktoré nadobudli dedením sa majú rozdeliť rovnakým dielom ako aj všetky náklady ohľadne pozemkov majú znášať rovnakým dielom, táto dohoda nemôže byť súčasne dohodou o spôsobe zdanenia týchto výnosov a o uplatnení daňových výdavkov inak, ako je to uvedené v ZDP. Príjem z prenájmu zdedenej nehnuteľnosti je príjmom podľa § 6 ods. 3 ZDP, ktorý je povinný zdaniť prenajímateľ, ktorý je výlučným vlastníkom nehnuteľnosti. Tento prenajímateľ si môže uplatniť daňové výdavky spojené výlučne s dosiahnutím, zabezpečením a udržaním príjmov z prenájmu danej nehnuteľnosti, ktoré on sám preukázateľne vynaložil (nie výplata spoludedičom, nie výdavky spoludedičov). Taktiež si uplatní oslobodenie podľa § 9 ods. 1 písm. g) ZDP. Ak príjmy z prenájmu rozdelí vlastník nehnuteľnosti ostatným dedičom podľa dohody o urovnaní uvedenej v uznesení o dedičstve, potom takýto príjem ostatných dedičov nie je u nich predmetom dane z príjmov fyzickej osoby podľa § 2 písm. b) ZDP.

Registračná a oznamovacia povinnosť

Fyzická osoba, ktorá nie je registrovaná ako podnikateľ, je povinná do 30 dní po uplynutí mesiaca, v ktorom na území Slovenskej republiky prenajala byt, resp. nebytový priestor alebo nehnuteľnosť okrem pozemku, požiadať miestne príslušný daňový úrad (podľa trvalého pobytu) o registráciu. Registrácia je od 1. januára 2012 upravená po novom v zákone č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok).

Dôležité je tiež sledovať legislatívne zmeny, ako napríklad zmeny v oblasti platenia poistného na sociálne a zdravotné poistenie z príjmov z prenájmu. S účinnosťou od 1. mája 2011 sa dosahovanie týchto príjmov už nepovažuje za zárobkovú činnosť, teda z týchto príjmov sa už poistné neplatí.

Daňové priznanie a povinnosť jeho podania

Daňové priznanie k dani z príjmov fyzickej osoby je povinný podať daňovník, ktorý za dané zdaňovacie obdobie dosiahne zdaniteľné príjmy zahrnované do základu dane presahujúce 50 % nezdaniteľnej časti základu dane na daňovníka (v roku 2011 to bola suma 1 779,65 €). Pričom do úhrnu príjmov sa nepremietajú príjmy zdanené zrážkou podľa § 43 ZDP, ak vybratím dane zrážkou je splnená daňová povinnosť. Pokiaľ zdaniteľný príjem daňovníka nepresiahne polovicu nezdaniteľnej časti základu dane na daňovníka a nebude mať iné zdaniteľné príjmy, nevznikne mu povinnosť podať daňové priznanie. Avšak, ak ho správca dane vyzve na podanie daňového priznania, podať ho musí. V takomto prípade - aj keď si nemôže uplatniť nezdaniteľné časti základu dane - vzhľadom na dikciu § 46 ZDP daň platiť nebude. Daň sa neplatí a nevyrubí, ak v zdaňovacom období nepresiahne 16,60 € alebo ak celkové zdaniteľné príjmy fyzickej osoby nepresiahnu 50 % nezdaniteľnej časti základu dane na daňovníka.

Dôležitosť správneho zatriedenia a evidencie

Správne zatriedenie príjmov z prenájmu a predaja pozemkov do príslušných paragrafov ZDP je zásadné pre ich správne zdaňovanie. Rovnako dôležité je viesť si dôkladnú evidenciu o príjmoch a výdavkoch, či už prostredníctvom daňovej evidencie alebo účtovníctva, aby bolo možné správne uplatniť daňové výdavky a predchádzať prípadným nedorozumeniam s daňovým úradom.

Záverom

Zdanenie príjmov z prenájmu a predaja pozemkov podlieha komplexnej úprave v ZDP. Fyzické osoby, ktoré dosahujú takéto príjmy, musia brať do úvahy nielen samotnú výšku príjmu, ale aj podmienky oslobodenia od dane, možnosti uplatnenia daňových výdavkov a povinnosť podať daňové priznanie. V prípade právnických osôb je situácia zjednodušená v tom, že časové testy sa neuplatňujú a príjmy sú vo všeobecnosti predmetom dane. Dôkladné pochopenie týchto pravidiel a ich aplikácia je nevyhnutná pre súlad s legislatívou a efektívne daňové riadenie.

tags: #najomne #za #pozemky #sa #posudzuje #podla